Auswertung aktueller Aufsätze - Juni 2017

1. Verfahrensrecht

1.1 DStR

Steuerhinterziehung durch Nichtangabe von Drittlohn?! – Überlegungen wider die Straflosigkeitsthese von Wobst in DStR 2016, 2693


Ebner, DStR 26/2017, S. 1.424

Anmerkung:
Gem. § 38 Abs. 1 S. 3 EStG unterliegt der Lohnsteuer auch der im Rahmen des Dienstverhältnisses von einem Dritten gewährte Arbeitslohn, wenn der Arbeitgeber weiß oder erkennen kann, dass derartige Vergütungen erbracht werden; dies ist insbesondere anzunehmen, wenn Arbeitgeber und Dritter verbundene Unternehmen im Sinne von § 15 des Aktiengesetzes sind.
Nach § 38 Abs. 4 S. 3 Hs. 1 EStG hat der Arbeitnehmer dem Arbeitgeber die von einem Dritten gewährten Bezüge am Ende des jeweiligen Lohnzahlungszeitraums anzugeben.
Wobst vertritt in DStR 2016, 2693 die Auffassung, dass keine Strafbarkeit wegen Steuerhinterziehung gem. § 370 AO vorliegt, ein Arbeitnehmer wegen Steuerhinterziehung gegen die Angabepflicht gem. § 38 Abs. 4 S. 3 Hs. 1 EStG verstößt. Wenn der Arbeitnehmer seiner Anzeigepflicht nicht nachkommt, kann der Arbeitgeber ggf. nicht erkennen, dass Arbeitslohn von dritter Seite vorliegt, so dass ein LSt-Abzug unterbleibt.

Der Verfasser vertritt hingegen die Ansicht, dass die bewusste Missachtung der Angabepflicht aus § 38 Abs. 4 S. 3 Hs. 1 EStG durch den Arbeitnehmer eine Lohnsteuerhinterziehung in mittelbarer Täterschaft gem. § 370 Abs. 1 Nr. 1 Alt. 2 AO i. V. m. § 25 Abs. 1 Alt. 2 StGB darstellen könne.

 

2. Erbschaft-/Schenkungsteuer

2.1 NWB

Besteuerung eines durch Erbanfall erworbenen Pflichtteilsanspruchs - Anmerkungen zum BFH-Urteil vom 7.12.2016 - II R 21/14


Hülsmann, NWB 24/2017, S. 1.803

Anmerkung:

Mit Urteil v. 07.12.2016, II R 21/14 hat der BFH entschieden, dass ein vom Erblasser nicht geltend gemachter Pflichtteilsanspruch zum Nachlass gehört und beim Erben der Besteuerung aufgrund Erbanfalls unterliegt. Auf die Geltendmachung des Pflichtteilsanspruchs durch den Erben kommt es nicht an.
Im Streitfall war der Kläger Alleinerbe seines im September 2008 verstorbenen Vaters. Dem Vater stand wegen einer Erbausschlagung ein Pflichtteilsanspruch in Höhe von 400.000 € zu, den er aber gegenüber dem Verpflichteten nicht geltend gemacht hatte. Nach dem Tod des Vaters beanspruchte jedoch der Kläger als neuer Anspruchsinhaber den geerbten Pflichtteil (im Januar 2009). Das Finanzamt rechnete den Pflichtteilsanspruch dem erbschaftsteuerpflichtigen Erwerb des Klägers bereits auf den Todeszeitpunkt seines Vaters hinzu. Der Kläger machte hiergegen geltend, dass ein Pflichtteil immer erst mit seiner Geltendmachung der Besteuerung unterliege.

Der BFH hat entschieden, dass ein vom Erblasser nicht geltend gemachter Pflichtteilsanspruch bei seinem Erben der Besteuerung bereits aufgrund des Erbanfalls unterliegt. Das Vermögen des Erblassers geht im Wege der Gesamtrechtsnachfolge als Ganzes auf den Erben über. Dazu gehört auch ein dem Erblasser zustehender Pflichtteilsanspruch, weil dieser Anspruch kraft Gesetzes vererblich ist. Für die Besteuerung ist nicht erforderlich, dass der Erbe den geerbten Pflichtteilsanspruch geltend macht. Dabei besteht nicht die Gefahr einer doppelten Besteuerung beim Erben. Der Erbe eines Pflichtteilsanspruchs muss nur beim Anfall der Erbschaft Erbschaftsteuer für den Erwerb des Anspruchs bezahlen. Eine spätere Geltendmachung des Pflichtteilsanspruchs durch ihn löst keine weitere Erbschaftsteuer aus. Macht der Erbe - anders als im Streitfall - den Anspruch gegenüber dem Verpflichteten (ebenfalls) nicht geltend, bleibt es aber dabei, dass für den Erwerb des Anspruchs dennoch Erbschaftsteuer anfällt.

Nach der BFH- Rechtsprechung ist strikt zwischen dem originären und dem derivativen Pflichtteilsanspruch zu unterscheiden.

 

Originärer Pflichtteilsanspruch

Derivativer Pflichtteilsanspruch

Rechtsgrundlage

§ 3 Abs. 1 Nr. 1 Alt. 3 ErbStG

§ 3 Abs. 1 Nr. 1 Alt. 2 ErbStG

Zeitpunkt Besteuerung

Mit Geltendmachung des Anspruchs

Mit dem Tod des Pflichtteilsberechtigten

Erfordernis der Geltendmachung

Ja

Nein



Unternehmensbewertung im vereinfachten Ertragswertverfahren nach der Erbschaftsteuerreform 2016 - Abweichende Steuerfestsetzung im Billigkeitswege

Eisele, NWB 26/2017, S. 1.948

Anmerkung:

Die Änderungen der §§ 203 und 205 BewG durch das Gesetz zur Anpassung des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes an die Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts v. 04.11.2016 (BGBl 2016 I S. 2464) sind gem. Art. 3 dieses Gesetzes mit Wirkung v. 01.07.2016 in Kraft getreten. § 203 Abs. 1 BewG mit dem für das vereinfachte Ertragswertverfahren vorgeschriebene Kapitalisierungsfaktor von 13,75 ist nach § 205 Abs. 11 BewG rückwirkend auf Bewertungsstichtage nach dem 31.12.2015 anzuwenden.
Für den Rückwirkungszeitraum v. 01.01.2016 bis 30.06.2016 können niedrigere Unternehmenswerte im Einzelfall zu steuerlichen Nachteilen führen, und zwar insofern, als für die Entscheidung, ob die Regelverschonung oder die Optionsverschonung greift, auf das Verhältnis des gemeinen Werts des Verwaltungsvermögens zum gemeinen Wert des Betriebs abzustellen ist. Auch beim sog. Finanzmitteltest können sich niedrigere Unternehmenswerte als nachteilig erweisen.

Nach dem Schreiben der Obersten Finanzbehörden der Länder v. 11.05.2017, BStBl 2017 I S. 751 kann der Steuerpflichtige Billigkeitsmaßnahmen beantragen, wenn sich die rückwirkende Herabsetzung des Kapitalisierungsfaktors nachteilig auswirkt. Wenn sich der festgestellte gemeine Wert im Rahmen der Verschonung nach § 13a ErbStG a. F. bei der Festsetzung der Erbschaft- und Schenkungsteuer zum Nachteil des Erwerbers auswirkt, ist jedoch im Einzelfall auf Antrag beim zuständigen Erbschaft- bzw. Schenkungsteuerfinanzamt eine abweichende Steuerfestsetzung vorzunehmen. Den Berechnungen zur Prüfung der Grenze von 50 % bzw. 10 % bei der Quote des Verwaltungsvermögens (§ 13b Abs. 2 S. 1 ErbStG a. F.) und der Berechnung des Sockelbetrags für die Finanzmittel (§ 13b Abs. 2 S. 2 Nr. 4a ErbStG a. F., § 13a Abs. 8 Nr. 3 ErbStG a. F.) ist der im vereinfachten Ertragswertverfahren auf der Grundlage des Kapitalisierungsfaktors von 17,8571 errechnete Wert des Werts des Betriebsvermögens oder des Anteils am Betriebsvermögen oder von Anteilen an Kapitalgesellschaften zugrunde zu legen, vgl. Oberste Finanzbehörden der Länder v. 11.05.2017, BStBl. 2017 I S. 751.
 

3. Umsatzsteuer

3.1 NWB

Die umsatzsteuerliche Behandlung grenzüberschreitender Lieferungen über ein Konsignationslager - BFH widerspricht Finanzverwaltung


Gries, Stößel, NWB 24/2017, S. 1.810

Anmerkung:
Ein Konsignationslager ist ein Warenlager, das ein Unternehmer bei einem Abnehmer unterhält und aus dem der Abnehmer bei Bedarf Waren entnehmen kann. Bei einem Konsignationslager bleibt der Lieferer (Konsignant) zivilrechtlicher Eigentümer der im Lager befindlichen Ware. Erst wenn der Abnehmer (Konsignatar) die Ware entnimmt, geht das Eigentum an dieser vom Konsignanten auf den Konsignatar über.

Mit Urteil v. 16.11.2016, V R 1/16 hat der BFH entschieden, dass für die Lieferortbestimmung nach § 3 Abs. 6 UStG der Abnehmer bereits bei Beginn der Versendung feststehen muss. Eine Versendungslieferung kann auch dann vorliegen, wenn der Liefergegenstand nach dem Beginn der Versendung für kurze Zeit in einem Auslieferungslager gelagert wird. Dass zu einem gleichgelagerten Sachverhalt ergangene BFH-Urteil vom 16.11.2016, V R 1/16 stützt das o. g. Urteil. In diesem Verfahren lagen laut BFH nämlich steuerbare Inlandslieferungen vor, da bei Einlieferung in das Lager noch keine verbindliche Bestellung vorhanden war. Es lag damit keine nur kurze Unterbrechung einer bereits begonnenen Sendung an einen feststehenden Abnehmer vor.

Die Urteile widersprechen Absch. 1a.2 Abs. 6 UStAE, der hier generell von einem innergemeinschaftlichen Verbringen mit anschließender Inlandslieferung ausgeht.

Umsatzsteuerliche Organschaft in der Insolvenz - Zugleich Besprechung des BFH-Urteils vom 15.12.2016 - V R 14/16 mit Anmerkungen

Weber, NWB 27/2017, S. 2.035

Anmerkung:

Mit Urteil v. 15.12.2016, V R 14/16, BStBl 2017 II S. 600 hat der BFH entschieden, dass mit der Insolvenzeröffnung über das Vermögen des Organträgers die Organschaft endet. Unabhängig von den Verhältnissen beim Organträger endet die Organschaft jedenfalls mit der Insolvenzeröffnung bei der Organgesellschaft. Die Bestellung eines Sachverwalters im Rahmen der Eigenverwaltung nach §§ 270 ff. InsO in den Insolvenzverfahren des bisherigen Organträgers und der bisherigen Organgesellschaft ändert hieran nichts.

Mit BMF-Schreiben v. 26.05.2017 hat die Finanzverwaltung den UStAE zum Insolvenzverfahren bei Bestehen einer umsatzsteuerlichen Organschaft geändert (vgl. Abschn. 2.8 Abs. 12 UStAE).
Mit der Insolvenzeröffnung über das Vermögen des Organträgers oder der Organgesellschaft endet die Organschaft. Dies gilt jeweils auch bei Bestellung eines Sachwalters im Rahmen der Eigenverwaltung nach §§ 270 ff. InsO. Wird im Rahmen der Anordnung von Sicherungsmaßnahmen über das Vermögen des Organträgers oder der Organgesellschaft ein vorläufiger Insolvenzverwalter bestellt, endet die Organschaft mit dessen Bestellung bereits vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens, wenn der vorläufige Insolvenzverwalter den maßgeblichen Einfluss auf den Schuldner erhält und eine Beherrschung der Organgesellschaft durch den Organträger nicht mehr möglich ist. Dies ist insbesondere der Fall, wenn der vorläufige Insolvenzverwalter wirksame rechtsgeschäftliche Verfügungen des Schuldners aufgrund eines Zustimmungsvorbehalts nach § 21 Abs. 2 Nr. 2 Alt. 2 InsO verhindern kann.

 

3.2 DStR

Änderung der Umsatzsteuerfestsetzung in Bauträgerfällen nach § 27 Abs. 19 S. 1 UStG Kritische Anmerkungen zur Entscheidung des BFH v. 23.2.2017 – V R 16/16, V R 24/16


Lippross, DStR 248/2017, S. 1.297

Anmerkung:

Mit Urteil v. 23.02.2017, V R 16, 24/16 hat der BFH entschieden, dass eine Umsatzsteuerfestsetzung nach § 27 Abs. 19 S. 1 UStG gegenüber dem leistenden Unternehmer nur dann geändert werden kann, wenn ihm ein abtretbarer Anspruch auf Zahlung der gesetzlich entstandenen Umsatzsteuer gegen den Leistungsempfänger zusteht. Das FA hat eine Abtretung nach § 27 Abs. 19 S. 3 UStG auch dann anzunehmen, wenn der Steueranspruch bereits durch Zahlung getilgt war. Auf das Vorleigen einer Rechnung mit gesondertem Steuerausweis kommt es nicht an.
In einem  Beschluss des V. Senats v. 27.01.2016 hat dieser in den Raum gestellt, dass die Bauträger-Altfälle über eine entsprechende Anwendung des § 17 Abs. 2 Nr. 1 UStG gelöst werden könnten. Für den bauleistenden Unternehmer sei die von ihm als Leistungserbringer geschuldete Umsatzsteuer auf Grund der damals bestehenden Verwaltungsanweisungen zunächst uneinbringlich gewesen. Deshalb müsse er den Umsatz erst mit der nachträglichen Vereinnahmung der von ihm nachgeforderten Umsatzsteuer versteuern. Daraufhin hat die Finanzverwaltung die Erstattungsansprüche der Bauträger nicht mehr verzinst.

Im Urteil v. 23.02.2017, V R 16/16, V R 24/16 hat der V. Senat seine Überlegungen zur entsprechenden Anwendung von § 17 Abs. 2 Nr. 1 UStG verworfen. Weil die Voraussetzungen des § 27 Abs. 19 S. 1 UStG für die Änderung der Steuerfestsetzung gegenüber den bauleistenden Unternehmern erfüllt seien, komme es auf die mögliche Anwendung von § 17 Abs. 2 Nr. 1 UStG nicht an. Der Verfasser ist der Ansicht, dass auch die fehlerhaften Steuerfestsetzungen gegen die Bauträger nach den allgemeinen Korrekturvorschriften mit Rückwirkung (und damit mit Erstattungszinsen) geändert werden müssen.

Der Verfasser ist vom Urteil des V. Senats nicht überzeugt. Insbesondere sei offen, ob die Zivilgerichte der Rechtsprechung des V. Senats folgen und ebenfalls zum Ergebnis kommen, dass es zu einem Wegfall der Geschäftsgrundlage nach § 313 Abs. 1 BGB gekommen sei.

 

3.3 Der Betrieb

Keine Pflicht zur Berichtigungserklärung bei einem unrichtigen Steuerausweis nach § 14c Abs. 1 UStG gegenüber einem Nichtunternehmer


Oldiges, DB 22/2017, S. 1.233

Anmerkung:

Hat der Unternehmer in einer Rechnung für eine Leistung oder sonstige Leistung einen höheren Steuerbetrag, als er nach dem UStG für den Umsatz schuldet gesondert ausgewiesen, schuldet er auch den Mehrbetrag, 14c Abs. 1 S. 1 UStG. Berichtigt er den Steuerbetrag gegenüber dem Leistungsempfänger, ist § 17 Abs. 1 UStG entsprechend anzuwenden, § 14c Abs. 1 S. 2 UStG.
Zur Korrektur gem. § 14c Abs. 1 S. 2 UStG muss der leistende Unternehmer dafür Sorge tragen, dass eine hinreichend bestimmte, schriftliche Berichtigung dem Leistungsempfänger tatsächlich zugeht, Abschn. 14c.1 Abs. 7 S. 2 UStAE.

Fraglich ist, ob eine Berichtigung gegenüber dem Leistungsempfänger auch dann erfolgen muss, wenn es sich beim Leistungsempfänger um einen Nicht-Unternehmer handelt.
Der Verfasser vertritt unter Berufung auf EuGH-Rechtsprechung, dass § 14c Abs. 1 UStG bei einem unrichtigen Steuerausweis gegenüber einem Nichtunternehmer nicht zur Anwendung kommt. Dies ergebe sich zudem aus einem „Erst-Recht-Schluss“ aus der Regelung des § 14c Abs. 2 UStG, wonach es für die Berichtigung ausschließlich auf die Beseitigung der Steuergefährdung ankommt.

 

4. Einkommensteuer

4.1 NWB

Nachträgliche Anschaffungskosten i. S. d. § 17 EStG durch Bürgschaftsinanspruchnahme? BFH fordert BMF zum Verfahrensbeitritt auf


Dorn, NWB 24/2017, S. 1.796

Anmerkung:

Mit Beschluss v. 11.01.2017, IX R 36/15 hat der BFH das BMF aufgefordert, dem Verfahren beizutreten, um zur Frage Stellung zu nehmen, ob und unter welchen Voraussetzungen nach Inkrafttreten des MoMiG Aufwendungen des Gesellschafters aus einer zugunsten der Gesellschaft geleisteten Finanzierungshilfe als nachträgliche Anschaffungskosten im Rahmen der Ermittlung eines Veräußerungs- oder Auflösungsverlusts nach § 17 EStG zu berücksichtigen sind.

Durch das MoMiG wurde das Eigenkapitalersatzrecht grundlegend dereguliert. Die Bestimmungen über kapitalersetzende Darlehen (§§ 32a, 32b GmbHG) wurden im Rahmen des MoMiG aus dem GmbHG entfernt und im Insolvenzrecht sowie im Anfechtungsgesetz (AnfG) neu geordnet. Damit hat der Gesetzgeber auch den zu §§ 30, 31 GmbHG entwickelten Rechtsprechungsregeln die gesetzliche Grundlage entzogen. Kern der Neuregelungen in den §§ 39 Absatz 1 Nummer 5, §§ 44a, 135, 143 Absatz 3 der Insolvenzordnung (InsO) ist eine gesetzliche Nachrangigkeit aller Rückzahlungsansprüche aus Gesellschafterdarlehen in der Insolvenz, unabhängig davon, ob sie in der Krise gewährt wurden oder nicht („insolvenzrechtliches Institut der Nachrangigkeit“).
Nach Ansicht der Finanzverwaltung (BMF-Schreiben v. 21.10.2010, BStBl 2010 I S. 832) kann die bisherige Rechtsprechung des BFH zu nachträglichen Anschaffungskosten im Rahmen des § 17 Abs. 2 EStG ungeachtet der Neuregelungen durch das MoMiG grundsätzlich weiterhin angewendet werden.

Danach sind grundsätzlich folgende Fallvarianten  zu unterscheiden:

Hingabe des Darlehens in der Krise

Anschaffungskosten in Höhe des Nennwerts der Darlehensforderung

Stehen gelassenes Darlehen

Anschaffungskosten in Höhe des gemeinen Werts des Darlehens in dem Zeitpunkt, in dem es der Gesellschafter mit Rücksicht auf das Gesellschaftsverhältnis nicht abzieht (rglm. 0 €).

Finanzplandarlehen

Anschaffungskosten in Höhe des Nennwerts der Darlehensforderung.

Krisenbestimmtes Darlehen (vertragliche Vereinbarung)

Anschaffungskosten in Höhe des Nennwerts der Darlehensforderung.

Krisenbestimmtes Darlehen (wegen  §§ 39, 135 InsO sowie § 6 AnfG)

Nachträgliche Anschaffungskosten in Höhe des gemeinen Werts der Darlehensforderung im Zeitpunkt des Beginns des Anfechtungszeitraums.


Nach Ansicht der Verfasserin sei vorstellbar, dass der BFH die bisherigen Grundsätze fortführt, eine autonome steuerliche Prüfung der gesellschaftsrechtlichen Veranlassung oder sogar eine Anerkennung sämtlicher Verluste eines Gesellschafters aus Finanzierungshilfen aufgrund deren nunmehr bestehenden insolvenzrechtlichen Nachrangigkeit befürwortet. Eine grundlegende Änderung der Rechtsprechung erscheine  jedoch eher unwahrscheinlich, weil der BFH bislang stets betont habe, dass der Anschaffungskostenbegriff bei der Ermittlung des Verlusts nach § 17 Abs. 2 EStG weit auszulegen sei.


Die Einbauküche in der vermieteten Wohnung - Vor- und Nachteile der Rechtsprechungsänderung

Kanzler, NWB 25/2017, S. 1.870

Anmerkung:

Mit Urteil v. 03.08.2016, IX R 14/15, BStBl 2017 II S. 437 hat der BFH der bisherigen Rechtsprechung entschieden, dass Aufwendungen für die vollständige Erneuerung einer Einbauküche (Spüle, Herd, Einbaumöbel und Elektrogeräte) in einem vermieteten Immobilienobjekt sind nicht - als sog. Erhaltungsaufwand - sofort als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung abziehbar sind. Bei einer Einbauküche mit ihren einzelnen Elementen handelt es sich um ein einheitliches Wirtschaftsgut, das auf zehn Jahre abzuschreiben ist.
Mit BMF-Schreiben v. 16.05.2017, BStBl 2017 I S. 775 hat das BMF zu dem o.g. Urteil Stellung genommen. Die Finanzverwaltung wendet das Urteil unter Beachtung von § 176 Abs. 1 Nr. 3 AO in allen offenen Fällen an. Bei Erstveranlagungen bis einschließlich des Veranlagungszeitraums 2016 wird nicht beanstandet, wenn auf Antrag des Steuerpflichtigen die bisherige Rechtsprechung (vgl. insbes. das BFH-Urteil IX R 104/85 v. 13.03.1990, BStBl 1990 II S. 514) für die Erneuerung einer Einbauküche zugrunde gelegt wird, wonach die Spüle und der (nach der regionalen Verkehrsauffassung erforderliche) Herd als wesentliche Bestandteile des Gebäudes behandelt wurde und deren Erneuerung/Austausch zu sofort abzugsfähigem Erhaltungsaufwand führte.

Nach Auffassung des Verfassers gelten die Urteilsgrundsätze nicht nur für die Erneuerung sondern auch für die (Erst-)Anschaffung einer Einbauküche. Wenn einzelne Teile der Einbauküche ersetzt werden, liegt hingegen sofort abzugsfähiger Erhaltungsaufwand vor.

Die neuen Grundsätze sollen auch für Werkswohnungen, Freiberuflerpraxen und Gewerbebetriebe grundsätzlich anwendbar sein. Eine Ausnahme soll jedoch für einfache Küchenzeilen gelten, die jederzeit woanders aufgestellt werden kann. Damit wäre weiterhin ein Sofortabzug der Aufwendungen für die Spüle und ggf. auch den Herd, aber auch die Inanspruchnahme der Bewertungsfreiheit für geringwertige Wirtschaftsgüter möglich.

Positive Effekte ergeben sich für die Prüfung des Vorliegens von anschaffungsnahen Herstellungsaufwendungen gem. § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG, wenn die Küche innerhalb von 3 Jahren nach der Anschaffung erneuert wird. Da es sich nach der neuen Rechtsprechung bei der Einbauküche grundsätzlich um ein eigenständiges Wirtschaftsgut handelt, sind die Aufwendungen für die Erneuerung einer Einbauküche nicht mehr bei den für § 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG relevanten Erhaltungs- und Modernisierungsaufwendungen zu berücksichtigen.


Stufenweise Berechnung der zumutbaren Belastung nach § 33 Abs. 3 EStG -Kommentierung des BFH-Urteils vom 19.1.2017 - VI R 75/14

Baltromejus, NWB 26/2017, S. 1.940

Anmerkung:

Mit Urteil v. 19.01.2017, VI R 75/14 hat der BFH entscheiden, dass abweichend von der bisherigen Verwaltungsauffassung, wonach sich die Höhe der zumutbaren Belastung ausschließlich nach dem höheren Prozentsatz richtet, sobald der Gesamtbetrag der Einkünfte eine der in § 33 Abs. 3 S. 1 EStG genannten Grenzen überschreitet, ist die Regelung so zu verstehen, dass nur der Teil des Gesamtbetrags der Einkünfte, der den im Gesetz genannten Grenzbetrag übersteigt, mit dem jeweils höheren Prozentsatz belastet wird.

Der Abzug außergewöhnlicher Belastungen ist nach § 33 Abs. 1 u. 3 EStG nur möglich, wenn der Steuerpflichtige mit überdurchschnittlich hohen Aufwendungen belastet ist. Eine Zumutbarkeitsgrenze („zumutbare Belastung“) wird in drei Stufen (Stufe 1 bis 15.340 €, Stufe 2 bis 51.130 €, Stufe 3 über 51.130 €) nach einem bestimmten Prozentsatz des Gesamtbetrags der Einkünfte (abhängig von Familienstand und Kinderzahl) bemessen (1 bis 7 %). Der Prozentsatz beträgt z.B. bei zusammenveranlagten Ehegatten mit einem oder zwei Kindern 2 % (Stufe 1), 3 % (Stufe 2) und 4 % (Stufe 3). Durch die stufenweise Berechnung ist insgesamt eine niedrigere zumutbare Belastung von den geltend gemachten außergewöhnlichen Belastungen abzuziehen. Im Ergebnis kann diese Berechnung auf der Grundlage des BFH-Urteils zu einem höheren steuerlichen Abzug der außergewöhnlichen Belastungen - und damit zu einer niedrigeren Einkommensteuer - führen.


Smart Home – digitaler Haushalt i. S. des § 35a EStG? Steuerermäßigung für elektronische Leistungen

Heine, NWB 27/2017, S. 2.031

Anmerkung:

Unter Smart Home versteht man ein vernetztes, „intelligentes“ Heim. In einem Smart Home interagieren Haushalts- und Multimedia-Geräte und können zentral ferngesteuert werden. Über Fernwartungsprogramme können Servicetechniker direkt auf das zu wartende Gerät zugreifen, ohne dass eine physische Präsenz im Haushalt des Kunden erforderlich ist. Fraglich ist, ob Aufwendungen für Fernwartungen als gem. § 35a EStG berücksichtigt werden können.

Voraussetzung für den Abzug von Aufwendungen gem. § 35a EStG ist, dass die begünstigte Leistung im Haushalt des Steuerpflichtigen ausgeübt wird. Der räumliche Bereich, in dem sich der Haushalt entfaltet, wird regelmäßig durch die Grundstücksgrenzen abgesteckt. Ausnahmsweise können auch Leistungen, die jenseits der Grundstücksgrenzen auf fremdem, beispielsweise öffentlichem Grund erbracht werden, begünstigt sein. Es muss sich dabei allerdings um Leistungen handeln, die in unmittelbarem räumlichem Zusammenhang zum Haushalt durchgeführt werden und diesem dienen, vgl. BMF-Schreiben v. 09.11.2016, BStBl 2016 I S. 1213.

Nach Ansicht des Verfassers spricht für eine Begünstigung von Handwerkerleistungen, welche an Anlagen des Haushalts im Fernzugriff erbracht werden, dass der Leistungserfolg an der gewarteten Anlage und demnach im Haushalt eintritt. Der wesentliche Unterschied zu Leistungen, die in den Räumen des „klassischen“ Handwerkers erbracht werden zu den elektronischen Handwerkerleistungen im Fernzugriff sei, dass die Anlagen bei Wartung im Fernzugriff den Bereich des Haushalts nicht verlassen. Die Haushaltsnähe bleibe aus dieser räumlichen Perspektive für die gesamte Dauer der Leistungserbringung erhalten. Der Verfasser vertritt daher die Auffassung, dass elektronische Wartungsleistungen im digitalen Haushalt gem. § 35a EStG begünstigt sind.


4.2 DStR

Eintritt in und Austritt aus Freiberuflerpraxen


Levedag, DStR 23/2017, S. 1.233

Anmerkung:

Zum Eintritt in und Austritt aus Freiberuflerpraxen sind aktuell einige bedeutende BFH-Urteile ergangen.

Eintritt eines Gesellschafters

Bezüglich des Eintritts eines Gesellschafters sind folgende Fallgruppen zu unterscheiden:

Art der Aufnahme des Neugesellschafters

Steuerliche Beurteilung

Veräußerung eines ganzen Mitunternehmeranteils an einer Sozietät von Alt- an Neugesellschafter

Veräußerungsgewinn des Altgesellschafters (§ 16 Abs. 1 Nr. 2 EStG), Anschaffungskosten des Neugesellschafters

Unentgeltliche Aufnahme in ein Einzelunternehmen

Nebeneinander Anwendung von § 6 Abs. 3 EStG und § 24 UmwStG (entgegen UmwStE Rn. 01.47)

Eintritt in ein Einzelunternehmen oder eine Sozietät gegen Bar- oder Sacheinlage in das Gesamthandsvermögen

Anwendung § 24 UmwStG

Aufnahme in ein Einzelunternehmen gegen eine Zuzahlung in das Privat- oder ein anderes Betriebsvermögen des Einzelunternehmers

Nebeneinander Veräußerung und Einbringung, vgl. UmwStE Rn. 24.08 ff)

Aufnahme in eine bestehende Sozietät gegen Zuzahlung an die Altgesellschafter

Nebeneinander Veräußerung und Einbringung, vgl. UmwStE Rn. 24.08 ff entsprechend).


Wechsel der Gewinnermittlungsart
Wird ein Betrieb, Teilbetrieb oder Mitunternehmeranteil, für den der Gewinn im Wege der Einnahmenüberschussrechnung nach § 4 Abs. 3 EStG ermittelt wird, nach § 24 UmwStG in eine Personengesellschaft eingebracht, die ihren Gewinn ebenfalls nach § 4 Abs. 3 EStG ermittelt, ist nach der bisherigen Verwaltungsauffassung ein Wechsel zur Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich nach § 4 Abs. 1 EStG erforderlich (vgl. UmwStE Rn. 24.03. R 4.5 Abs. 6 EStR, H 4.5 Abs. 6 „Einbringungsgewinn“ EStH). Der BFH hat mit Urteil vom 11.04.2013, BStBl. 2014 II S. 242, jedoch entschieden, dass bei der Realteilung einer freiberuflichen Mitunternehmerschaft, die ihren Gewinn durch Einnahmenüberschussrechnung ermittelt, keine Verpflichtung zur Erstellung einer Realteilungsbilanz nebst Übergangsgewinnermittlung besteht, wenn die Buchwerte fortgeführt werden und die Mitunternehmer unter Aufrechterhaltung der Gewinnermittlung durch Einnahmenüberschussrechnung ihre berufliche Tätigkeit in Einzelpraxen weiterbetreiben. Da eine Realteilung einer Personengesellschaft der umgekehrte Fall einer Einbringung in eine Personengesellschaft nach § 24 UmwStG ist, ist das BFH-Urteil nach dem Ergebnis der Erörterungen auf Bund-Länder-Ebene entsprechend auf Einbringungen nach § 24 UmwStG zu Buchwerten anzuwenden, vgl. OFD Niedersachsen v. 03.03.2017, S 1978d – 10 – St 243.

Aufnahme im Wege des Gewinnvorabmodells
Mit Urteil v. 27.10.2015, VIII R 47/12, BStBl 2016 II S. 600 hat der BFH entschieden, dass auch eine der Höhe nach feststehende Kaufpreisforderung, die der Neugesellschafter während des Bestehens der Gesellschaft durch Verzicht auf Teile des ihm nach dem allgemeinen Gewinnverteilungsschlüssel zustehenden Gewinns zugunsten der Altgesellschafter zu erfüllen hat, als Veräußerungsentgelt für die Übertragung eines (Teil-)Mitunternehmeranteils gem. § 16 Abs. 2 EStG anzusehen ist. Der Verfasser ist der Ansicht, dass die Urteilsgrundsätze auch für die „gewöhnliche“ Gestaltung des Gewinnvorabmodells anwendbar sind. Hierbei erfolgt ein Gewinnverzicht des Neugesellschafters während des Bestehens der Gesellschaft als rein gewinnabhängige Verpflichtung (ohne Vereinbarung eines Sockelbetrags). Auch beim rein gewinnabhängigen Gewinnvorabmodell liegt demnach ein Veräußerungs-/Anschaffungsgeschäft vor.

Aufnahme eines Nullbeteiligungsgesellschafters
Mit Urteilen v. 03.11.2015, VIII R 62/13 u. VIII R 63/13, dass die Einkünfte einer Ärzte-GbR insgesamt solche aus Gewerbebetrieb sind, wenn die GbR auch Vergütungen aus ärztlichen Leistungen erzielt, die in nicht unerheblichem Umfang ohne leitende und eigenverantwortliche Beteiligung der Mitunternehmer-Gesellschafter erbracht werden.
In den zugrunde liegenden Streitfällen nahm jeweils eine Gemeinschaftspraxis (GbR) einen weiteren Arzt in die Gemeinschaft auf. Im Gesellschaftsvertrag wurde vereinbart, dass der neue Arzt „zu Null an den materiellen Werten der Gemeinschaft beteiligt“ ist. Der BFH kam zum Ergebnis dass der sog. „Nullbeteiligungsgesellschafter“ nicht als Mitunternehmer anzusehen ist. Aufgrund der nicht unerheblichen Mitarbeit des „Nullbeteiligungsgesellschafters“ erzielt die GbR gem. § 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG gewerbliche Einkünfte. Es fehlte insoweit an der leitenden und eigenverantwortlichen Tätigkeit der Mitunternehmer-Gesellschafter.

Realteilung
Mit Urteil v. 17.09.2015, III R 49/13, BStBl 2017 II S. 37 hat der BFH entschieden, dass eine Realteilung auch dann vorliegen kann, wenn ein Mitunternehmer unter Übernahme eines Teilbetriebs aus der Mitunternehmerschaft ausscheidet und die Mitunternehmerschaft von den verbliebenen Mitunternehmern fortgesetzt wird. Das BMF hat mit Schreiben v. 20.12.2016, BStBl 2017 I S.  32 den Realteilungserlass angepasst und wendet die BFH- Rechtsprechung an. Umstritten ist derzeit noch, ob auch dann eine Realteilung vorliegt, wenn ein Mitunternehmer unter Mitnahme eines Einzelwirtschaftsguts (kein Teilbetrieb) ausscheidet. Die Finanzverwaltung ist der Auffassung, dass in diesem Fall keine Realteilung vorliege, da es an dem Tatbestand der Betriebsaufgabe auf Ebene der Mitunternehmerschaft fehle. Dies sei bei der Übertragung eines Teilbetriebs, nicht jedoch bei der Übertragung eines Einzelwirtschaftsguts gegeben.

Pflicht zur Übergangsbilanz bei Veräußerung oder Einbringung eines Einnahme-Überschussrechners?

Urban, DStR 23/2017, S. 1.248

Anmerkung:

Veräußert ein Stpfl., der den Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG ermittelt, den Betrieb, ist der Stpfl. so zu behandeln, als wäre er im Augenblick der Veräußerung zunächst zur Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich nach § 4 Abs. 1 EStG übergegangen, R 4.5 Abs. 6 S. 1 EStR. Dies gilt auch bei der Veräußerung eines Teilbetriebs, oder des gesamten Mitunternehmeranteils und bei der Aufgabe eines Betriebs sowie in den Fällen der Einbringung unabhängig davon, ob die Einbringung zu Buch-, Zwischen- oder gemeinen Werten erfolgt, R 4.5 Abs. 6 S. 2 EStR.

Mit Urteil v. 11.04.2013, III R 32/12, BStBl 2014 II S. 242 hat der BFH entschieden, dass bei der Realteilung ohne Spitzenausgleich einer Mitunternehmerschaft, die ihren Gewinn durch Einnahmenüberschussrechnung ermittelt, keine Verpflichtung zur Erstellung einer Realteilungsbilanz nebst Übergangsgewinnermittlung besteht, wenn die Buchwerte fortgeführt werden und die Mitunternehmer unter Aufrechterhaltung dieser Gewinnermittlungstätigkeit ihre Tätigkeit in Einzelunternehmen weiterbetreiben.

Da eine Realteilung einer Personengesellschaft der umgekehrte Fall einer Einbringung in eine Personengesellschaft nach § 24 UmwStG ist, ist das BFH-Urteil nach dem Ergebnis der Erörterungen auf Bund-Länder-Ebene entsprechend auf Einbringungen nach § 24 UmwStG zu Buchwerten anzuwenden, vgl. OFD Niedersachsen v. 03.03.2017, S 1978d – 10 – St 243 (entgegen UmwStE Rn. 24.03. R 4.5 Abs. 6 EStR, H 4.5 Abs. 6 „Einbringungsgewinn“ EStH). Sofern die Ermittlung eines Übergangsgewinns nach diesen Grundsätzen erforderlich ist, ist zu beachten, dass der BFH mit Urteil v. 04.12.2012, BStBl 2014 II S. 288 entschieden hat, dass sich die zur Ermittlung des Einbringungsgewinns erforderliche Ermittlung des Übergangsgewinns nur auf das tatsächlich nach § 24 UmwStG eingebrachte Betriebsvermögen erstreckt. Forderungen können als unwesentliche Betriebsgrundlagen bei einer Einbringung zurückbehalten werden und gelten nicht zwingend als entnommen. Sie können auch ohne Betrieb als sogenanntes Restbetriebsvermögen behandelt werden, vgl. auch UmwStE Rn. 24.03 i. V. m. Rn. 20.08. Die Besteuerung der Erträge erfolgt in diesen Fällen erst im Zufluss Zeitpunkt als nachträgliche Einnahmen nach § 24 Nr. 2 EStG.


Die verdeckte Einlage von § 17-Anteilen und die Entscheidung des BFH v. 6.12.2016 – IX R 7/16

Schmidt, DStR 24/2017, S. 1.306

Anmerkung:

Mit Urteil v. 06.12.2016, IX R 7/16 hat der BFH entschieden, eine verdeckte Einlage vorliegt, wenn Anteile an die nämliche Gesellschaft verbilligt veräußert werden und dort zu eigenen Anteilen werden.

Im Streitfall kaufte eine GmbH von der Klägerin eigene Anteile, woraufhin die Verkäuferin nicht mehr an der GmbH beteiligt war. Die GmbH zahlte den Kaufpreis für den Anteil dadurch, dass sie eine Verbindlichkeit der Verkäuferin übernahm, eine angeblich von Anfang an wertlose Forderung an die Verkäuferin abtrat und den Restbetrag in bar leistete. Das FA setzte einen Veräußerungsgewinn fest, dessen Höhe sich durch Gegenüberstellung des vereinbarten Kaufpreises und der Anschaffungskosten der Klägerin ergab. Den Ausfall der Forderung berücksichtigte das FA nicht. Nach Ansicht der Verkäuferin durfte der Nennwert der Forderung beim Veräußerungsgewinn nicht berücksichtigt werden, da die Forderung wertlos war. Der BFH hat der Klägerin nicht Recht gegeben.

Der BFH ging davon aus, dass der vereinbarte Kaufpreis dem Verkehrswert der verkauften Anteile entsprach. Erhielt die Verkäuferin für ihre Anteile weniger als den Verkehrswert, dann hat sie der GmbH unentgeltlich Vermögen in Form eigener Anteile zugewendet. Der Wert der Zuwendung entspricht der wertlosen Forderung. Diese Zuwendung stellt eine verdeckte Einlage der Klägerin dar.

Nach § 6 Abs. 6 S. 2 EStG erhöhen sich die Anschaffungskosten der Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft um den Teilwert des eingelegten Wirtschaftsguts, wenn die Übertragung des Wirtschaftsguts im Wege der verdeckten Einlage erfolgt.
Nach Ansicht des Verfassers sind die nachträglichen Anschaffungskosten den verdeckt eingelegten Anteilen zuzurechnen, da nach der verdeckten Einlage keine weiteren Anteile verbleiben. Dies führe dazu, dass die Klägerin im Ergebnis nur den „tatsächlichen“ Veräußerungsgewinn unter Berücksichtigung des gemeinen Werts der Forderung zu versteuern habe.


Stillhalterprämie – Barausgleich – Besteuerung nach Leistungsfähigkeit

Philipowski, DStR 25/2017, S. 1.362

Anmerkung:

Mit Urteil v. 20.10.2016, VIII R 55/13, BStBl 2017 II S. 264 hat der BFH entschieden, dass der im Rahmen des Basisgeschäfts gezahlte Barausgleich bei Optionsgeschäften vor Einführung der Abgeltungsteuer sowohl beim Stillhalter als auch beim Optionsinhaber zu Einkünften aus Termingeschäften nach § 23 Abs. 1 Nr. 4 EStG a.F. führt. Der Barausgleich ist beim Stillhalter auch nach Einführung der Abgeltungsteuer als Verlust aus einem Termingeschäft nach § 20 Abs. 2 S. 1 Nr. 3 Bst. a EStG abzugsfähig.
Im BMF-Schreiben v. 18.01.2016, BStBl 2016 I S. 85, Rz. 26 u. 34 vertritt das BMF die Auffassung, dass der Barausgleich, den ein Stillhalter zu leisten hat, einkommensteuerlich unbeachtlich bleibt.

Nach Ansicht des Verfassers erreicht der BFH mit dem Urteil, dass der Steuerpflichtige entsprechend seiner finanziellen Leistungsfähigkeit besteuert wird. Allerdings habe der VIII. Senat gegen den Grundsatz der Tatbestandsmäßigkeit der Besteuerung verstoßen und dieser Grundsatz habe Verfassungsrang.
 
 
  
5. Körperschaftsteuer

5.1 DStR

Auswirkungen des BVerfG-Beschlusses v. 29.3.2017 auf § 8c Abs. 1 S. 1 KStG iVm § 8d KStG und § 8c Abs. 1 S. 2 KStG


Kessler, Egelhof, Probst, DStR 24/2017, S. 1.289

Anmerkung:

Mit Beschluss v. 29.03.2017, 2 BvL 6/11 hat das BVerfG entschieden, dass § 8c Abs. 1 S. 1 KStG mit Art. 3 Abs. 1 GG unvereinbar, soweit bei der unmittelbaren Übertragung innerhalb von fünf Jahren von mehr als 25 Prozent des gezeichneten Kapitals an einer Kapitalgesellschaft an einen Erwerber (schädlicher Beteiligungserwerb) insoweit die bis zum schädlichen Beteiligungserwerb nicht ausgeglichenen oder abgezogenen negativen Einkünfte (nicht genutzte Verluste) nicht mehr abziehbar sind. Der Gesetzgeber ist verpflichtet, spätestens bis zum 31.12.2018 rückwirkend zum 01.01.2008 eine Neuregelung zu treffen. Sollte der Gesetzgeber seiner Verpflichtung nicht nachkommen, tritt am 01.01.2019 im Umfang der festgestellten Unvereinbarkeit rückwirkend auf den Zeitpunkt ihres Inkrafttretens die Nichtigkeit von § 8c Abs. 1 S. 1 KStG ein.

Ob durch Einführung von § 8d KStG mit Wirkung vom 01.01.2016 der Anwendungsbereich von § 8c Abs. 1 S. 1 KStG in einer Weise reduziert worden ist, dass die Norm nunmehr den Anforderungen von Art. 3 Abs. 1 GG genügt, bedarf nach Ansicht des BVerfG gesonderter Betrachtung. Sie ist deshalb nicht mehr ohne weiteres aus denselben Gründen mit dem Grundgesetz unvereinbar wie vor dem Inkrafttreten von § 8d KStG, so dass eine Erstreckung der Unvereinbarkeitserklärung über diesen Zeitpunkt hinaus nicht in Betracht kommt.
Nach § 8d Abs. 1 S. 1 KStG ist § 8c KStG auf Antrag unter bestimmten Voraussetzungen nicht anzuwenden.

§ 8d KStG ist nur unter folgenden Voraussetzungen anwendbar:

  • die Gesellschaft muss seit ihrer Gründung oder zumindest seit dem Beginn des dritten Veranlagungszeitraums, der dem Veranlagungszeitraum des schädlichen Beteiligungserwerbs vorausgeht, und bis zum Ende des Veranlagungszeitraumes des schädlichen Beteiligungserwerbs (Beobachtungszeitraum) ausschließlich denselben Geschäftsbetrieb unterhalten.

  • Im Beobachtungszeitraum darf kein schädliches Ereignis i. S. v. § 8d Abs. 2 KStG stattgefunden haben.

  •  Im Falle einer vorangegangenen Einstellung oder Ruhendstellung des Geschäftsbetriebs sind nur die Verluste, die nach der Einstellung oder Ruhendstellung entstanden sind, vom sachlichen Anwendungsbereich des § 8d KStG umfasst, § 8d Abs. 1 S. 2 Nr. 1 KStG.

  • Die Kapitalgesellschaft darf zu Beginn des Beobachtungszeitraums keine Organträger- oder Mitunternehmerstellung innegehabt haben, 8d Abs. 1 S. 2 Nr. 2 KStG.

Die Verfasser sind der Ansicht, dass auch nach Einführung des § 8d KStG eine rechtfertigungsbedürftige Ungleichbehandlung (Art. 3 Abs. 1 GG) zwischen Kapitalgesellschaften mit und ohne schädlichen Beteiligungserwerb i. S. v. § 8c Abs. 1 S. 1 KStG vorliegt. Diese Ungleichbehandlung sei selbst bei Heranziehung eines lediglich nahe am Willkürverbot angesiedelten Prüfungsmaßstabes nach wie vor nicht durchgängig gerechtfertigt.


Die Anwendung des § 8c KStG in der Hinzurechnungsbesteuerung

Schnitger, Okamp, DStR 26/2017, S. 1.415

Anmerkung:

Nach § 10 Abs. 3 S. 1 AStG sind die dem Hinzurechnungsbetrag zugrunde liegenden Einkünfte (auf Ebene der Gesellschaft) in entsprechender Anwendung des deutschen Steuerrechts zu ermitteln. Bei dieser Ermittlung können Verluste nach § 10 Abs. 3 S. 5 AStG in entsprechender Anwendung des § 10d EStG abgezogen werden. Insoweit wird nach dem AStG ein möglicher Verlustabzug/Verlustrücktrag bereits während der Einkünfteermittlung vorgenommen.

Die KSt-Referatsleiter der obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder erörterten, ob Verluste im Rahmen der Hinzurechnungsbesteuerung nach dem AStG in den Anwendungsbereich des § 8c KStG fallen. Sie haben beschlossen, dass § 8c KStG im Rahmen der Ermittlung des Hinzurechnungsbetrags nach dem AStG sowohl auf einen laufenden Verlust als auch auf einen festgestellten verbleibenden Verlustvortrag i. S. d. § 10 Abs. 3 S. 5 AStG anzuwenden ist, vgl. SenFin Berlin, Runderl. v. 06.01.2016, III A - S 2745a - 3/2013.
Nach Ansicht der Verfasser haben sowohl die Regelung zum Verlustuntergang nach § 8c KStG als auch die Vorschriften zur Hinzurechnungsbesteuerung gemäß §§ 7 ff. AStG bereits einen zu weiten Anwendungsbereich. Daher sollte über die Aufhebung der Anwendung des § 8c KStG im Rahmen der Hinzurechnungsbesteuerung zur Reduktion der Komplexität der Regelungsmaterie nachgedacht werden.
  

6. Bilanzsteuerrecht

6.1 NWB

BMF klärt Zweifelsfragen zum neuen Investitionsabzugsbetrag - Anmerkungen zum BMF-Schreiben vom 20.3.2017


Reddig, NWB 27/2017, S. 2.022

Vgl. Anmerkung zu:

Mit dem Steueränderungsgesetz v. 02.11.2015, BGBl 2015 I S. 1834 wurde § 7g EStG neu gefasst. Das BMF hat mit Schreiben v. 20.03.2017, BStBl 2017 I S. 423 zur Neuregelung Stellung genommen und das bisherige BMF-Schreiben überarbeitet. u. a.  folgende Aspekte sind hierbei insbesondere hervorzuheben:
 

  • In der Betriebseröffnungsphase ist Voraussetzung für die Bildung eines IAB, dass der Stpfl. die ernsthafte Betriebseröffnungsabsicht glaubhaft darlegt (z. B. durch Gewerbeanmeldung, Kredit- und Investitionsunterlagen, Verhandlungen, Bestellungen, Kostenvoranschläge).

 

  • Für Investitionen im Sonderbetriebsvermögen einer Mitunternehmerschaft kann § 7g EStG von den betroffenen Mitunternehmern beansprucht werden. Ungeklärt ist jedoch, ob ein für das Gesamthandsvermögen beabsichtigter Abzugsbetrag auch für Investitionen im Sonderbetriebsvermögen verwendet werden kann. Insoweit ist ein Revisionsverfahren beim BFH anhängig.

 

  • Eine konkrete Investitionsabsicht muss nicht nachgewiesen werden. Der Abzugsbetrag kann beliebig für jeden Betrieb bis zur Höhe von 200.000 € beansprucht werden. Sodann kann der Stpfl. in drei Folgejahren entscheiden, inwieweit dieser Abzugsbetrag für erfolgte Investitionen verwendet wird (Gewinnerhöhung nach § 7g Abs. 2 S. 1 EStG außerhalb der Bilanz und optionale Übertragbarkeit auf die gewinnmindernde Verrechnung mit Anschaffungs- oder Herstellungskosten innerhalb der Bilanz oder Überschussrechnung nach § 7g Abs. 2 S. 2 EStG).

 

  • Investitionsabzugsbeträge können ohne weitere Angaben entweder im Rahmen der Steuererklärung oder – bei Vorliegen der verfahrensrechtlichen Voraussetzungen – nach der erstmaligen Steuerfestsetzung (z. B. im Rechtsbehelfsverfahren oder durch Änderungsantrag nach § 172 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 Bst. a AO) geltend gemacht werden.

6.2 DStR 

Die Aktivierung von Arbeitnehmererfindungen – Im Fokus aktueller Außenprüfungen und zur grundsätzlichen Klärung nun endlich beim Finanzgericht

Geier, DStR 22/2017, S. 1.185

Anmerkung:

Nach § 5 Abs. 2 EStG ist für immaterielle Wirtschaftsgüter des Anlagevermögen ein Aktivposten nur anzusetzen, wenn sie entgeltlich erworben wurden. Für selbst geschaffene immaterielle Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens besteht ein steuerliches Ansatzverbot – die Aufwendungen sind in diesem Fall sofort voll abzugsfähige Betriebsausgaben.
Diensterfindungen sind nach § 4 Abs. 2 ArbNErfG während der Dauer des Arbeitsverhältnisses gemachte Erfindungen, die entweder aus der dem Arbeitnehmer im Betrieb obliegenden Tätigkeit entstanden sind oder maßgeblich auf Erfahrungen oder Arbeiten im Betrieb beruhen. Über die Inanspruchnahme dieser Diensterfindung entscheidet der Arbeitgeber durch schriftliche Erklärung, § 6 Abs. 1 ArbNErfG. Übt der Arbeitgeber dieses Wahlrecht aus, gehen alle vermögenswerten Rechte an der Erfindung auf ihn über, § 7 Abs. 1 ArbNErfG.
Fraglich ist, ob Zahlungen des Arbeitgebers für die Inanspruchnahme von Diensterfindungen nach dem Arbeitnehmererfindungsgesetz (ARbNerfG) dem Ansatzverbot des § 5 Abs. 2 EStG unterliegen, oder ob die Aufwendungen zwingend zu aktivieren sind.

Nach Ansicht der Finanzverwaltung liegt bei der Inanspruchnahme von Diensterfindungen ein entgeltlicher Erwerb (kaufähnliche Vermögensübertragung) vor und somit sei eine Aktivierung von Vergütungen von Arbeitnehmererfindungen nach dem ArbNerfG in der Steuerbilanz vorzunehmen. In der Literatur wird hingegen überwiegend vertreten, dass die Aufwendungen dem Ansatzverbot gem. § 5 Abs. 2 EStG unterliegen. Zu dieser Rechtsfrage ist aktuell ein Verfahren beim FG des Saarlandes unter dem Az.: 1 K 1195/16 anhängig.

 

6.3 Der Betrieb

Aufwandsverteilungsposten bei Bauten auf fremden Grundstücken bzw. Grundstücksteilen


Horst, DB 24/2017, S. 1.349

Anmerkung:

Mit Urteil v. 09.03.2016, X R 46/14, BStBl 2016 II S. 976 hat der BFH zur Behandlung des eigenen Aufwands des Unternehmer-Ehegatten für die Errichtung eines betrieblich genutzten Gebäudes auf einem auch dem Nicht-Unternehmer-Ehegatten gehörenden Grundstück entschieden.
Errichtet der Unternehmer-Ehegatte mit eigenen Mitteln ein Gebäude auf einem auch dem Nichtunternehmer-Ehegatten gehörenden Grundstück, wird der Nichtunternehmer-Ehegatte - sofern keine abweichenden Vereinbarungen zwischen den Eheleuten getroffen werden - sowohl zivilrechtlicher als auch wirtschaftlicher Eigentümer des auf seinen Miteigentumsanteil entfallenden Gebäudeteils. Dieser Gebäudeteil gehört zu seinem Privatvermögen.

Die vom Unternehmer-Ehegatten für die typisierte Verteilung seines eigenen Aufwands gebildete Bilanzposition kann nicht Sitz stiller Reserven sein. Daraus folgt zum einen, dass dem Unternehmer-Ehegatten Wertsteigerungen, die bei dem im Privatvermögen des Nichtunternehmer-Ehegatten befindlichen Gebäudeteil eingetreten sind, ertragsteuerrechtlich nicht zugerechnet werden können. Auf der anderen Seite kann der Unternehmer-Ehegatte in dieser Bilanzposition nicht dadurch stille Reserven bilden, dass er hierauf ertragsteuerrechtliche Subventionsvorschriften anwendet, die der Gesetzgeber nur für Wirtschaftsgüter des Betriebsvermögens, nicht aber für Wirtschaftsgüter des Privatvermögens vorgesehen hat.
Die Finanzverwaltung hat mit BMF-Schreiben v. 16.12.2016, BStBl 2016 I S. 976 zu dem BFH- Urteil v. 09.03.2016, X R 46/14, a.a.O., Stellung genommen. Das BMF wendet die Urteilsgrundsätze in allen offenen Fällen an. Wurden in der Vergangenheit in dem Aufwandsverteilungsposten durch die Inanspruchnahme steuerlicher Sonderregelungen für Betriebsvermögen stille Reserven gebildet, sind diese steuerverstrickt. Der Ansatz des Aufwandsverteilungspostens in der Bilanz ist nach den Grundsätzen zur Bilanzberichtigung in der Schlussbilanz des ersten Jahres, dessen Veranlagung geändert werden kann, zu berichtigen. Für den aus dieser Berichtigung entstehenden Gewinn kann der Steuerpflichtige im Berichtigungsjahr (Erstjahr) eine den steuerlichen Gewinn mindernde Rücklage in Höhe von vier Fünfteln bilden, die in den dem Erstjahr folgenden Wirtschaftsjahren zu mindestens einem Viertel gewinnerhöhend aufzulösen ist.
Mit Urteil v. 21.02.2017, VIII R 10/14 hat der BFH entschieden, dass die steuerliche Berücksichtigung der Aufwendungen für AfA eines vom Nichteigentümer-Ehegatten betrieblich genutzten Gebäudeteils voraussetzt, dass dieser die Anschaffungskosten getragen hat. Zahlungen von einem gemeinsamen Konto der Ehegatten gelten unabhängig davon, aus wessen Mitteln das Guthaben auf dem Konto stammt, jeweils für Rechnung desjenigen geleistet, der den Betrag schuldet, sofern keine besonderen Vereinbarungen getroffen wurden. Die im Streitfall der Eigentümer-Ehegatte ein Darlehen zur Finanzierung der Anschaffungskosten aufgenommen hatte, das von einem gemeinsamen Konto der Ehegatten bedient wurde, konnte der Nichteigentümer-Ehegatte die Aufwendungen für das Gebäude nicht nach den Grundsätzen des Eigenaufwands für ein fremdes Wirtschaftsgut geltend machen. Voraussetzung für die Verteilung der Aufwendungen über einen Aufwandsverteilungsposten ist, dass der unternehmerische Nichteigentümer-Ehegatte die Anschaffungs-/Herstellungskosten auch tatsächlich getragen hat.
 
 
 
7. Internationales Steuerrecht

7.1. NWB

EuGH-Vorlage zur Hinzurechnungsbesteuerung von Zwischeneinkünften mit Kapitalanlagecharakter - BFH-Beschluss vom 12.10.2016 - I R 80/14


Cortez, Schmidt, NWB 26/2017, S. 1.957

Anmerkung:
Vgl. Anmerkung zu: Weber, DStR 24/2017, S. 1.302

 

7.2 DStR

Verstößt die Hinzurechnungsbesteuerung bei Drittstaatensachverhalten gegen die europarechtlich verbürgte Kapitalverkehrsfreiheit? Zugleich Anmerkung zum Vorlagebeschluss des BFH v. 12.10.2016 – I R 80/14


Weber, DStR 24/2017, S. 1.302

Anmerkung:
Der I. Senat des BFH sieht es als zweifelhaft an, ob die Hinzurechnungsbesteuerung von Zwischeneinkünften mit Kapitalanlagecharakter aus Drittstaaten vollständig mit dem Unionsrecht vereinbar ist. Mit Beschluss v. 12.10.2016, I R 80/14 hat der BFH den EuGH die Rechtsfrage vorgelegt, ob die Hinzurechnungsbesteuerung bei Drittstaatensachverhalten gegen die europarechtlich verbürgte Kapitalverkehrsfreiheit verstößt.

Als Reaktion auf EuGH- Rechtsprechung hat der deutsche Gesetzgeber für Beteiligungen an Zwischengesellschaften aus EU- und EWR-Staaten ab dem Jahr 2008 eine Entlastungsmöglichkeit durch einen Motivtest (Cadbury-Schweppes-Test) gesetzlich verankert.

In dem vom BFH zu entscheidenden Fall war eine deutsche GmbH zu 30 % an einer Schweizer AG beteiligt. Diese erzielten Einkünfte aus abgetretenen Geldforderungen, die vom Finanzamt zu Lasten der GmbH als Zwischeneinkünfte mit Kapitalanlagecharakter der Hinzurechnungsbesteuerung unterworfen wurden. Die GmbH konnte sich nicht auf die Ausnahmeregelung in § 8 Abs. 2 AStG berufen. Diese gilt nicht für Zwischengesellschaften, die in Drittstaaten wie der Schweiz ansässig sind. Die Beschränkung des Motivtests auf Zwischengesellschaften aus EU- und EWR-Staaten könnte nach Auffassung des BFH gegen die unionsrechtlich verbürgte Kapitalverkehrsfreiheit verstoßen. Anders als die Niederlassungsfreiheit ist diese grundsätzlich auch im Verkehr mit Drittstaaten geschützt.

 

8. Sonstiges

8.1 NWB

Gesetz zur Entlastung insbesondere der mittelständischen Wirtschaft von Bürokratie - Übersichtliche Bürokratieentlastungen verabschiedet


Hechtner, NWB 23/2017, S. 1.724

Anmerkung:

Der Bundesrat hat am 12.05.2017 dem Zweiten Gesetz zur Entlastung insbesondere der mittelständischen Wirtschaft von Bürokratie (Zweites Bürokratieentlastungsgesetz) zugestimmt.
Folgende Einzelmaßnahmen sollen zu einer Bürokratieentlastung führen:

  • Anhebung der oberen Grenze zur vierteljährlichen Abgabe der Lohnsteuer-Anmeldungen von 4.000 € auf 5.000 € (§ 41a Abs. 2 S. 2 EStG).

  • Anhebung der Pauschalierungsgrenzen für Rechnungen über Kleinbeträge von 150 € auf 250 € (§ 33 S. 1 UStDV).

  • Verkürzung der steuerlichen Aufbewahrungsfrist von Lieferscheinen: Die bisherige Aufbewahrungsfrist für Lieferscheine (§ 147 Abs. 3 S. 1 AO) von sechs Jahren wird aufgehoben und endet nunmehr mit dem Erhalt (beim Leistungsempfänger) bzw. Versand (durch Leistungsgeber) der Rechnung.

  • Anhebung der Wertgrenze für die Aufzeichnungspflichten bei der Sofortabschreibung von 150 € auf 250 €, § 6 Abs. 2 S. 4 EStG Eine entsprechende Anpassung erfolgt bei der Pool-Abschreibung (§ 6 Abs. 2a EStG). Die Regelung ist erstmals bei Wirtschaftsgütern anzuwenden, die nach dem 31.12.2017 angeschafft, hergestellt oder in das Betriebsvermögen eingelegt werden, § 52 Abs. 12 S. 3 EStG.

  • Anhebung der durchschnittlichen Tageslohngrenze in Anlehnung an den erhöhten Mindestlohn in § 40a Abs. 1 S. 2 Nr. 1 EStG von 68 € auf 72 €.

  • Fortschreibung der bundeseinheitlich abgestimmten Verwaltungsregelung des Abschnitts 13c.a Abs. 27 UStAE zum Ausschluss der Haftung des Abtretungsempfängers (Factors) nach § 13c UStG (Reaktion auf BFH-Urteil v. 16.12.2015, XI R 28/13).


Steuerumgehungsbekämpfungsgesetz und Lizenzschrankengesetz im Überblick - Ein „Jahressteuergesetz“ verteilt auf mehrere Gesetze

Hörster, NWB 25/2017, S. 1.875

Anmerkung:

Am 02.06.2017 hat der Bundesrat dem „Steuerumgehungsbekämpfungsgesetz“ und dem „Lizenzschrankengesetz“ zugestimmt.  

Steuerumgehungsbekämpfungsgesetz
Mit dem Steuerumgehungsbekämpfungsgesetz sollen in erster Linie die Möglichkeiten inländischer Steuerpflichtiger zur Steuerumgehung mittels Domizilgesellschaften (häufig auch als Briefkastenfirmen bezeichnet) erschwert werden. Kernpunkt ist dabei die Schaffung von Transparenz über „beherrschende" Geschäftsbeziehungen inländischer Steuerpflichtiger zu Personengesellschaften, Körperschaften, Personenvereinigungen oder Vermögensmassen mit Sitz oder Geschäftsleitung in Staaten oder Territorien, die nicht Mitglieder der Europäischen Union oder der Europäischen Freihandelsassoziation sind (sog. Drittstaat-Gesellschaften.

Lizenzschrankengesetz
Mit dem Gesetz soll verhindert werden, dass multinationale Unternehmen Gewinne durch Lizenzzahlungen in Staaten mit besonderen Präferenzregelungen (sog. Lizenzboxen, Patentboxen oder IP-Boxen) verschieben, die nicht den Anforderungen des BEPS-Projekts der OECD und G20 entsprechen. Steuern sollen dem Staat zustehen, in dem die der Wertschöpfung zugrundeliegende Aktivität stattfindet, und nicht dem Staat, der den höchsten Steuerrabatt bietet. 
Mit den beiden Gesetzen wurden zahlreiche weitere Rechtsänderungen in Einzelgesetzen vorgenommen.
Anbei die wichtigsten Änderungen im ErbStG:

  • § 16 ErbStG ist dahingehend geändert worden, dass der Erwerber im Fall der beschränkten Steuerpflicht grundsätzlich den Freibetrag erhält, der ihm bei unbeschränkter Steuerpflicht zustehen würde.

  • Durch Änderungen des § 17 ErbStG wird dem überlebenden Ehegatten oder Lebenspartner des Erblassers (§ 17 Abs. 1 ErbStG) sowie einem Kind des Erblassers (§ 17 Abs. 2 ErbStG) der besondere Versorgungsfreibetrag auch in den Fällen der beschränkten Steuerpflicht gewährt.

  • Durch Änderungen der §§ 3 und 9 ErbStG wurde eine Steuerpflicht für Abfindungszahlungen an einen weichenden Erbprätendenten und vergleichbare Abfindungszahlungen begründet.

Anbei die wichtigsten Änderungen im EStG:

  • Die Steuerbefreiung für den INVEST-Zuschusses nach § 3 Nr. 71 EStG wurde an geänderte Förderbedingungen angepasst und auf den neuen Exitzuschuss ausgedehnt.

  • Mit 3a EStG wurde auf eine Entscheidung des GrS des BFH (Beschluss vom 28.11.2016, GrS 1/15, BStBl 2017 II S. 393) reagiert und eine gesetzliche Neuregelung der steuerlichen Behandlung von Sanierungsmaßnahmen geschaffen. In diesem Zusammenhang wurden auch das KStG und das GewStG geändert.

  • In § 6 Abs. 2 S. 1 EStG wurde die bisherige Wertgrenze von 3010 € für eine Sofortabschreibung geringwertiger Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens auf 800 € angehoben. Zugleich wurde auch die untere Wertgrenze für die Bildung eines Sammelpostens von bisher 150 € auf 250 € angehoben.

  • In § 34a Abs. 6 EStG wurde klargestellt, dass in Fällen einer unentgeltlichen Übertragung eines Betriebs oder Mitunternehmeranteils nach § 6 Abs. 3 EStG eine Nachversteuerung auch dann durchzuführen ist, wenn die Übertragung auf eine Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse i. S. d. § 1 Abs. 1 KStG stattfindet.

  • Künftig sind verheiratete Ehegatten, die beide unbeschränkt einkommensteuerpflichtig sind und nicht dauernd getrennt leben, auch dann in die Steuerklasse IV einzureihen, wenn nur ein Ehegatte Arbeitslohn bezieht (§ 38b Abs. 1 S. 2 Nr. 4 EStG). Ehegatten werden bei Heirat nunmehr stets programmgesteuert in die Steuerklasse IV eingereiht.

  • Ab Anfang 2018 kann auf Antrag des Arbeitgebers der permanente Lohnsteuer-Jahresausgleich bei kurzfristig beschäftigten Arbeitnehmern mit der Steuerklasse VI auch bei der Ermittlung des Lohnsteuerabzugs angewendet werden, wenn seit Beginn des Kalenderjahrs kein durchgängiges Dienstverhältnis zu demselben Arbeitgeber besteht, soweit die Dauer der Beschäftigung 24 zusammenhängende Arbeitstage nicht übersteigt (§ 39b Abs. 2 S. 13 EStG).

  • In einem neu eingefügten § 66 Abs. 3 EStG wird gesetzlich festgelegt, dass das Kindergeld rückwirkend nur für die letzten sechs Monate vor Beginn des Monats gezahlt wird, in dem der Antrag auf Kindergeld eingegangen ist.

  • Weitere Änderungen betreffen das ErbStG, InvStRefG und das StBerG