Auswertung Aufsätze 10 - 2021
24. November 2021 | 0 Kommentare | Kategorien:
1.Verfahrensrecht
1.1.NWB
Neues Verhältnis von § 42 AO zu spezieller Missbrauchsgesetzgebung - Praktische Konsequenzen aus dem BFH-Urteil I R 2/18
Hannig, NWB 43/2021, S. 3.184
Anmerkung
Nach § 42 Abs. 1 AO kann durch Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten des Rechts das Steuergesetz nicht umgangen werden (Satz 1). Ist der Tatbestand einer Regelung in einem Einzelsteuergesetz erfüllt, die der Verhinderung von Steuerumgehungen dient, so bestimmen sich die Rechtsfolgen nach jener Vorschrift (Satz 2). Anderenfalls entsteht der Steueranspruch beim Vorliegen eines Missbrauchs i. S. des Abs. 2 so, wie er bei einer den wirtschaftlichen Vorgängen angemessenen rechtlichen Gestaltung entsteht (Satz 3). § 42 Abs. 2 AO bestimmt, dass ein Missbrauch vorliegt, wenn eine unangemessene rechtliche Gestaltung gewählt wird, die beim Steuerpflichtigen oder einem Dritten im Vergleich zu einer angemessenen Gestaltung zu einem gesetzlich nicht vorgesehenen Steuervorteil führt (Satz 1). Dies gilt nicht, wenn der Steuerpflichtige für die gewählte Gestaltung außersteuerliche Gründe nachweist, die nach dem Gesamtbild der Verhältnisse beachtlich sind (Satz 2).
Mit Urteil v. 17.11.2020, I R 2/18, BStBl. 2021 II S. 580 hat der BFH zum Gestaltungsmissbrauch bei Verschmelzung einer „Gewinngesellschaft“ auf eine „Verlustgesellschaft“ entschieden.
Hannig, NWB 43/2021, S. 3.184
Anmerkung
Nach § 42 Abs. 1 AO kann durch Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten des Rechts das Steuergesetz nicht umgangen werden (Satz 1). Ist der Tatbestand einer Regelung in einem Einzelsteuergesetz erfüllt, die der Verhinderung von Steuerumgehungen dient, so bestimmen sich die Rechtsfolgen nach jener Vorschrift (Satz 2). Anderenfalls entsteht der Steueranspruch beim Vorliegen eines Missbrauchs i. S. des Abs. 2 so, wie er bei einer den wirtschaftlichen Vorgängen angemessenen rechtlichen Gestaltung entsteht (Satz 3). § 42 Abs. 2 AO bestimmt, dass ein Missbrauch vorliegt, wenn eine unangemessene rechtliche Gestaltung gewählt wird, die beim Steuerpflichtigen oder einem Dritten im Vergleich zu einer angemessenen Gestaltung zu einem gesetzlich nicht vorgesehenen Steuervorteil führt (Satz 1). Dies gilt nicht, wenn der Steuerpflichtige für die gewählte Gestaltung außersteuerliche Gründe nachweist, die nach dem Gesamtbild der Verhältnisse beachtlich sind (Satz 2).
Mit Urteil v. 17.11.2020, I R 2/18, BStBl. 2021 II S. 580 hat der BFH zum Gestaltungsmissbrauch bei Verschmelzung einer „Gewinngesellschaft“ auf eine „Verlustgesellschaft“ entschieden.
- Einzelsteuergesetzliche Vorschriften zur Verhinderung von Steuerumgehungen, die tatbestandlich nicht einschlägig sind, schließen die Anwendung des § 42 AO nicht aus.
- Bei der Prüfung des Vorliegens eines Missbrauchs i. S. des § 42 Abs. 2 AO sind diejenigen Wertungen des Gesetzgebers, die den von ihm geschaffenen einzelsteuergesetzlichen Vorschriften zur Verhinderung von Steuerumgehungen zugrunde liegen, zu berücksichtigen.
- Wird eine „Gewinngesellschaft“ auf eine „Verlustgesellschaft“ verschmolzen und verrechnet diese die positiven Einkünfte der „Gewinngesellschaft“ des Rückwirkungszeitraums mit ihren eigenen Verlusten, dann stellt dies nach der Rechtslage des Jahres 2008 keinen Missbrauch von rechtlichen Gestaltungsmöglichkeiten dar. Dies gilt auch dann, wenn die „Gewinngesellschaft“ die Gewinne des Rückwirkungszeitraums bereits an ihre frühere Muttergesellschaft ausgeschüttet hatte.
Trotz des dogmatisch anders begründeten Ansatzes des BFH dürften bei der Missbrauchsbeurteilung im Regelfall wegen des Wertungsvorrangs keine signifikant divergierenden Ergebnisse zu erwarten sein. Die Gestaltungsberatung wird sich nach Ansicht des Verfassers gleichwohl auf die neue Stellung des § 42 AO im Gefüge der Missbrauchsgesetzgebung einrichten müssen. Da die Existenz von speziellen Missbrauchsnormen nicht mehr per se den Rückgriff auf § 42 AO versperre, werde § 42 AO bei jeder Gestaltung, die den Tatbestand einer einzelsteuergesetzlichen Regelung nicht erfülle, unter Berücksichtigung der Wertungen der umgangenen Regelung separat zu prüfen sein.
2.Umsatzsteuer
2.1.NWB
Vorsteuerabzug bei Vorräten und Waren aufgrund der Änderung des § 24 UStG zum 01.01.2022 - Wechsel zur Regelbesteuerung löst Doppelbesteuerungsproblematik aus
Potjans, Joost, NWB 41/2021, S. 3.032
Anmerkung
Nach § 24 Abs. 1 S. 1 UStG kann für bestimmte selbst geschaffene Erzeugnisse und Dienstleistungen im Rahmen eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs die Steuer abweichend von der Regelbesteuerung nach Durchschnittssätzen festgesetzt werden. Die Vorsteuerbeträge werden nach § 24 Abs. 1 S. 3 UStG genauso pauschal festgesetzt, sodass ein darüberhinausgehender Vorsteuerabzug entfällt.
Die von der Europäischen Kommission gegen Deutschland erhobene Klage im Rahmen eines Vertragsverletzungsverfahrens vor dem EuGH (Rs. C-57/20; vgl. Pressemitteilung MEMO INF/19/4251) führte zur Anpassung des UStG im Rahmen des JStG 2020 (BGBl. 2020 I S. 3096). Die Pauschalbesteuerung kann danach nur noch von Unternehmern angewendet werden, deren Gesamtumsatz i. S. d. § 19 UStG im vorangegangenen Kalenderjahr nicht mehr als 600.000 € beträgt. Die Neuregelung ist nach § 27 Abs. 32 UStG erstmals auf Umsätze anzuwenden, die nach dem 31.12.2021 bewirkt werden.
Die Finanzverwaltung vertritt in Abschn. 15.1 Abs. 5 UStAE die Auffassung, ein Vorsteuerabzug sei nicht möglich, auch wenn die Verwendung nach dem Wechsel der Form der Umsatzbesteuerung erfolge. Der BFH hingegen lässt den Vorsteuerabzug zu, wenn anhand objektiv bewiesener Umstände nachgewiesen werden kann, dass die Verwendung für den Vorsteuerabzug ermöglichende Umsätze erfolgt. Scheidet ein direkter Vorsteuerabzug aus, könnte der Anwendungsbereich des § 15a Abs. 2 i. V. m. Abs. 7 UStG grundsätzlich eröffnet sein. Allerdings setzt § 44 Abs. 1 UStDV voraus, dass der Vorsteuerbetrag aus den Anschaffungs- oder Herstellungskosten für das Wirtschaftsgut 1.000 € übersteigt.
Potjans, Joost, NWB 41/2021, S. 3.032
Anmerkung
Nach § 24 Abs. 1 S. 1 UStG kann für bestimmte selbst geschaffene Erzeugnisse und Dienstleistungen im Rahmen eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs die Steuer abweichend von der Regelbesteuerung nach Durchschnittssätzen festgesetzt werden. Die Vorsteuerbeträge werden nach § 24 Abs. 1 S. 3 UStG genauso pauschal festgesetzt, sodass ein darüberhinausgehender Vorsteuerabzug entfällt.
Die von der Europäischen Kommission gegen Deutschland erhobene Klage im Rahmen eines Vertragsverletzungsverfahrens vor dem EuGH (Rs. C-57/20; vgl. Pressemitteilung MEMO INF/19/4251) führte zur Anpassung des UStG im Rahmen des JStG 2020 (BGBl. 2020 I S. 3096). Die Pauschalbesteuerung kann danach nur noch von Unternehmern angewendet werden, deren Gesamtumsatz i. S. d. § 19 UStG im vorangegangenen Kalenderjahr nicht mehr als 600.000 € beträgt. Die Neuregelung ist nach § 27 Abs. 32 UStG erstmals auf Umsätze anzuwenden, die nach dem 31.12.2021 bewirkt werden.
Die Finanzverwaltung vertritt in Abschn. 15.1 Abs. 5 UStAE die Auffassung, ein Vorsteuerabzug sei nicht möglich, auch wenn die Verwendung nach dem Wechsel der Form der Umsatzbesteuerung erfolge. Der BFH hingegen lässt den Vorsteuerabzug zu, wenn anhand objektiv bewiesener Umstände nachgewiesen werden kann, dass die Verwendung für den Vorsteuerabzug ermöglichende Umsätze erfolgt. Scheidet ein direkter Vorsteuerabzug aus, könnte der Anwendungsbereich des § 15a Abs. 2 i. V. m. Abs. 7 UStG grundsätzlich eröffnet sein. Allerdings setzt § 44 Abs. 1 UStDV voraus, dass der Vorsteuerbetrag aus den Anschaffungs- oder Herstellungskosten für das Wirtschaftsgut 1.000 € übersteigt.
3.Einkommensteuer
3.1.NWB
Verlustverrechnungsbeschränkung des § 20 Abs. 6 S. 4 EStG - Wie können Anleger von einer möglichen Feststellung eines Verfassungsverstoßes durch das BVerfG profitieren?
Mertes, Griesel, Klass, NWB 40/2021, S. 2.967
Anmerkung
Gem. § 20 Abs. 6 S. 4 EStG dürfen Verluste aus der Veräußerung von Aktien nicht mit anderen Einkünften aus Kapitalvermögen, wie etwa Dividenden oder Zinserträgen, sondern nur mit Gewinnen aus der Veräußerung von Aktien verrechnet werden.
Mit Beschluss v. 17.11.2020, VIII R 11/18, BStBl. 2021 II S. 562 hat der BFH dem BVerfG die Frage vorgelegt, ob § 20 Abs. 6 S. 5 EStG insoweit mit Art. 3 Abs. 1 GG vereinbar ist, als Verluste aus der Veräußerung von Aktien nur mit Gewinnen aus der Veräußerung von Aktien verrechnet werden dürfen.
Das BVerfG könnte durch Nichtigkeitserklärung regeln, dass § 20 Abs. 6 S. 4 EStG seit seiner Einführung rechtsunwirksam ist. Eine Nichtigkeitserklärung würde hingegen dazu führen, dass zumindest diejenigen Steuerpflichtigen, deren Einkommensteuerbescheide noch nicht formell bestandskräftig sind, von der Feststellung der Verfassungswidrigkeit der Verlustverrechnungsbeschränkung durch das BVerfG auch für die Vergangenheit profitieren könnten. Hierzu ist ein Antrag auf Veranlagung nach § 32d Abs. 4 EStG zu stellen.
Aber auch im Fall bereits bestandskräftiger Steuerbescheide könnte nach Ansicht der Verfasser noch eine nachträgliche Antragsveranlagung auf der Grundlage der Änderungsvorschrift des § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO oder ggf. des § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO in Betracht gezogen werden.
Das BVerfG könnte auch eine Weitergeltung anordnen, dann wäre die Norm noch für eine gewisse Zeit nach der Entscheidung des BVerfG anwendbar. Alle bis dahin angefallenen Verluste aus der Veräußerung von Aktien wären also weiterhin auf der Grundlage der verfassungswidrigen Norm des § 20 Abs. 6 S. 4 EStG nur mit Aktienveräußerungsgewinnen zu verrechnen.
Dienstwagenbesteuerung: Sind freiwillige Zahlungen bei der 1 %-Methode zu berücksichtigen? Aktuelle FG-Rechtsprechung
Ronneberger, NWB 41/2021, S. 3.028
Anmerkung
Mit Urteil v. 30.11.2016, VI R 2/15, BStBl. 2017 II S. 1014 hat der BFH entschieden, dass unmittelbar vom Arbeitnehmer getragene Kosten für den Dienstwagen bei der pauschalen Nutzungswertmethode für Privatfahrten (sog. 1 %-Methode) abziehbar sind. In der FG-Rechtsprechung wird aktuell die Auffassung vertreten, dass vom Arbeitnehmer freiwillig übernommene Garagenkosten den pauschalen Nutzungswert nicht mindern. Die Finanzverwaltung lässt eine Minderung des Nutzungswerts nur zu, wenn die teilweise Übernahme der Kosten auf einer arbeitsrechtlichen Grundlage vereinbart wird.
Der Verfasser vertritt die Auffassung, dass der Abzug von Kosten, die wie im Fall der Garagenkosten von der Abgeltungswirkung der 1 %-Methode umfasst sind, zulässig sein sollte, auch wenn sie lediglich freiwillig aufgewendet werden.
Mertes, Griesel, Klass, NWB 40/2021, S. 2.967
Anmerkung
Gem. § 20 Abs. 6 S. 4 EStG dürfen Verluste aus der Veräußerung von Aktien nicht mit anderen Einkünften aus Kapitalvermögen, wie etwa Dividenden oder Zinserträgen, sondern nur mit Gewinnen aus der Veräußerung von Aktien verrechnet werden.
Mit Beschluss v. 17.11.2020, VIII R 11/18, BStBl. 2021 II S. 562 hat der BFH dem BVerfG die Frage vorgelegt, ob § 20 Abs. 6 S. 5 EStG insoweit mit Art. 3 Abs. 1 GG vereinbar ist, als Verluste aus der Veräußerung von Aktien nur mit Gewinnen aus der Veräußerung von Aktien verrechnet werden dürfen.
Das BVerfG könnte durch Nichtigkeitserklärung regeln, dass § 20 Abs. 6 S. 4 EStG seit seiner Einführung rechtsunwirksam ist. Eine Nichtigkeitserklärung würde hingegen dazu führen, dass zumindest diejenigen Steuerpflichtigen, deren Einkommensteuerbescheide noch nicht formell bestandskräftig sind, von der Feststellung der Verfassungswidrigkeit der Verlustverrechnungsbeschränkung durch das BVerfG auch für die Vergangenheit profitieren könnten. Hierzu ist ein Antrag auf Veranlagung nach § 32d Abs. 4 EStG zu stellen.
Aber auch im Fall bereits bestandskräftiger Steuerbescheide könnte nach Ansicht der Verfasser noch eine nachträgliche Antragsveranlagung auf der Grundlage der Änderungsvorschrift des § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO oder ggf. des § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO in Betracht gezogen werden.
Das BVerfG könnte auch eine Weitergeltung anordnen, dann wäre die Norm noch für eine gewisse Zeit nach der Entscheidung des BVerfG anwendbar. Alle bis dahin angefallenen Verluste aus der Veräußerung von Aktien wären also weiterhin auf der Grundlage der verfassungswidrigen Norm des § 20 Abs. 6 S. 4 EStG nur mit Aktienveräußerungsgewinnen zu verrechnen.
Dienstwagenbesteuerung: Sind freiwillige Zahlungen bei der 1 %-Methode zu berücksichtigen? Aktuelle FG-Rechtsprechung
Ronneberger, NWB 41/2021, S. 3.028
Anmerkung
Mit Urteil v. 30.11.2016, VI R 2/15, BStBl. 2017 II S. 1014 hat der BFH entschieden, dass unmittelbar vom Arbeitnehmer getragene Kosten für den Dienstwagen bei der pauschalen Nutzungswertmethode für Privatfahrten (sog. 1 %-Methode) abziehbar sind. In der FG-Rechtsprechung wird aktuell die Auffassung vertreten, dass vom Arbeitnehmer freiwillig übernommene Garagenkosten den pauschalen Nutzungswert nicht mindern. Die Finanzverwaltung lässt eine Minderung des Nutzungswerts nur zu, wenn die teilweise Übernahme der Kosten auf einer arbeitsrechtlichen Grundlage vereinbart wird.
Der Verfasser vertritt die Auffassung, dass der Abzug von Kosten, die wie im Fall der Garagenkosten von der Abgeltungswirkung der 1 %-Methode umfasst sind, zulässig sein sollte, auch wenn sie lediglich freiwillig aufgewendet werden.
3.2.DStR
Abzugsfähigkeit von Kosten für steuerliche Beratung im Zusammenhang mit der Einkommensteuer jenseits der Erstellung von Steuererklärungen
Darmstadt, DStR 43/2021, S. 2.489
Anmerkung
Seit der Aufhebung von § 10 Abs. 1 Nr. 6 EStG mit Wirkung zum 01.01.2006 und dem Ende des Sonderausgabenabzugs für Steuerberatungskosten sind entsprechende Aufwendungen nur noch steuerlich abzugsfähig, soweit es sich um Betriebsausgaben oder Werbungskosten handelt. Aufwendungen für Steuerberatung sind allerdings weiterhin als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abzugsfähig (objektives Nettoprinzip), wenn und soweit sie in Zusammenhang mit der Einkünfteerzielung stehen.
Der Verfasser beurteilt die Abzugsfähigkeit von Beratungskosten jenseits der Erstellung der Einkommensteuererklärung.
Darmstadt, DStR 43/2021, S. 2.489
Anmerkung
Seit der Aufhebung von § 10 Abs. 1 Nr. 6 EStG mit Wirkung zum 01.01.2006 und dem Ende des Sonderausgabenabzugs für Steuerberatungskosten sind entsprechende Aufwendungen nur noch steuerlich abzugsfähig, soweit es sich um Betriebsausgaben oder Werbungskosten handelt. Aufwendungen für Steuerberatung sind allerdings weiterhin als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abzugsfähig (objektives Nettoprinzip), wenn und soweit sie in Zusammenhang mit der Einkünfteerzielung stehen.
Der Verfasser beurteilt die Abzugsfähigkeit von Beratungskosten jenseits der Erstellung der Einkommensteuererklärung.
- Beantwortung von Rückfragen des FA zur Einkommensteuererklärung
- Bei Bezug zur Einkünfteeermittlung sind die Kosten abzugsfähige Betriebsausgaben / Werbungskosten.
- Kosten für die Prüfung von Einkommensteuerbescheiden
- Die Kosten für die Prüfung von Betriebssteuerbescheiden sind unproblematisch als Betriebsausgaben abzugsfähig
- Für Bescheidprüfungskosten betreffend Einkommensteuer- und Feststellungsbescheide ist nach Auffassung des Verfassers ein – jedenfalls teilweiser – Einkünftebezug möglich.
- Laufende Beratung
- Bei laufender Beratung ist – abhängig von Gegenstand und Zweck der Beratung – sowohl ein Zusammenhang zur Einkünfteermittlung/‑erzielung als auch zum Bereich der Einkommensverwendung möglich. Soweit der erforderliche Zusammenhang zur Einkünfteermittlung besteht, ist ein Abzug möglich.
4.Körperschaftsteuer
4.1.NWB
Zum unterjährigen Erwerb von Schachtelbeteiligungen nach § 8b Abs. 4 S. 6 KStG - Anmerkungen zum Urteil des Hessischen FG v. 15.03.2021 - 6 K 1163/17
Berger, Tetzlaff, NWB 39/2021, S. 2.890
Anmerkung
Gem. § 8b Abs. 1 KStG kommen Bezüge i. S. d. § 20 Abs. 1 Nr. 1, 2, 9 u. 10 Bst. a EStG (also insbesondere Bezüge aus Dividenden und verdeckten Gewinnausschüttungen) nicht zum Ansatz und sind somit als vollständig steuerfrei zu behandeln. § 8b Abs. 5 KStG bestimmt wiederum, dass 5 % des nach Absatz 1 steuerfreien Betrags als Ausgaben gelten, die nicht als Betriebsausgaben abgezogen werden dürfen. In Summe sind die Bezüge i. S. des § 8b Abs. 1 KStG somit lediglich zu 95 % steuerfrei. Eine weitere Einschränkung der steuerfreien Behandlung von Gewinnausschüttungen ergibt sich aus § 8b Abs. 4 KStG. Gewinnausschüttungen sind abweichend von Absatz 1 bei der Ermittlung des Einkommens zu berücksichtigen, wenn die zugrunde liegende Beteiligung zu Beginn des Kalenderjahres weniger als 10 % betragen hat (sog. Streubesitzdividende). Bei der Ermittlung der Beteiligungshöhe sind Beteiligungen über Mitunternehmerschaften den Mitunternehmern anteilig zuzurechnen (§ 8b Abs. 4 S. 4 KStG). § 8b Abs. 4 S. 6 KStG regelt eine Ausnahme zum Stichtagsprinzip und bestimmt, dass der unterjährige „Erwerb einer Beteiligung von mindestens 10 % als zu Beginn des Kalenderjahres erfolgt“ gilt, wodurch in diesen Fällen Absatz 4 insgesamt nicht anwendbar ist. Ob diese Erleichterung nur für den einheitlichen Erwerb einer Beteiligung von mindestens 10 % gilt oder auch für mehrere Hinzuerwerbe, die lediglich in Summe die Grenze von 10 % erreichen oder überschreiten, ist im Schrifttum umstritten.
Mit Urteil v. 15.03.2021 hat das Hessische FG zur Anwendung des § 8b Abs. 4 S. 6 KStG bei mehraktigem unterjährigem Erwerb entschieden.
Die Klägerin erwarb Kommanditanteile von mehreren Altgesellschaftern einer Kommanditgesellschaft, wodurch sie letztlich unterjährig mehr als 10 % der Beteiligung an einer GmbH erwarb. Da der Erwerb von mehreren Altgesellschaftern erfolgte, lehnte das Finanzamt die Anwendung des § 8b Abs. 4 S. 6 KStG mit Verweis auf die Verfügung der OFD Frankfurt v. 02.12.2013 ab, wodurch keine fiktive Rückwirkung der erworbenen Beteiligungshöhe auf den Anfang des Kalenderjahres erfolgte und § 8b Abs. 4 KStG somit insgesamt anwendbar sei. Der BFH sah dies anders.
Berger, Tetzlaff, NWB 39/2021, S. 2.890
Anmerkung
Gem. § 8b Abs. 1 KStG kommen Bezüge i. S. d. § 20 Abs. 1 Nr. 1, 2, 9 u. 10 Bst. a EStG (also insbesondere Bezüge aus Dividenden und verdeckten Gewinnausschüttungen) nicht zum Ansatz und sind somit als vollständig steuerfrei zu behandeln. § 8b Abs. 5 KStG bestimmt wiederum, dass 5 % des nach Absatz 1 steuerfreien Betrags als Ausgaben gelten, die nicht als Betriebsausgaben abgezogen werden dürfen. In Summe sind die Bezüge i. S. des § 8b Abs. 1 KStG somit lediglich zu 95 % steuerfrei. Eine weitere Einschränkung der steuerfreien Behandlung von Gewinnausschüttungen ergibt sich aus § 8b Abs. 4 KStG. Gewinnausschüttungen sind abweichend von Absatz 1 bei der Ermittlung des Einkommens zu berücksichtigen, wenn die zugrunde liegende Beteiligung zu Beginn des Kalenderjahres weniger als 10 % betragen hat (sog. Streubesitzdividende). Bei der Ermittlung der Beteiligungshöhe sind Beteiligungen über Mitunternehmerschaften den Mitunternehmern anteilig zuzurechnen (§ 8b Abs. 4 S. 4 KStG). § 8b Abs. 4 S. 6 KStG regelt eine Ausnahme zum Stichtagsprinzip und bestimmt, dass der unterjährige „Erwerb einer Beteiligung von mindestens 10 % als zu Beginn des Kalenderjahres erfolgt“ gilt, wodurch in diesen Fällen Absatz 4 insgesamt nicht anwendbar ist. Ob diese Erleichterung nur für den einheitlichen Erwerb einer Beteiligung von mindestens 10 % gilt oder auch für mehrere Hinzuerwerbe, die lediglich in Summe die Grenze von 10 % erreichen oder überschreiten, ist im Schrifttum umstritten.
Mit Urteil v. 15.03.2021 hat das Hessische FG zur Anwendung des § 8b Abs. 4 S. 6 KStG bei mehraktigem unterjährigem Erwerb entschieden.
Die Klägerin erwarb Kommanditanteile von mehreren Altgesellschaftern einer Kommanditgesellschaft, wodurch sie letztlich unterjährig mehr als 10 % der Beteiligung an einer GmbH erwarb. Da der Erwerb von mehreren Altgesellschaftern erfolgte, lehnte das Finanzamt die Anwendung des § 8b Abs. 4 S. 6 KStG mit Verweis auf die Verfügung der OFD Frankfurt v. 02.12.2013 ab, wodurch keine fiktive Rückwirkung der erworbenen Beteiligungshöhe auf den Anfang des Kalenderjahres erfolgte und § 8b Abs. 4 KStG somit insgesamt anwendbar sei. Der BFH sah dies anders.
- Die Rechtsfolge des § 8b Abs. 4 S. 6 KStG tritt bereits dann ein, wenn zu irgendeinem Zeitpunkt im Laufe des Kalenderjahrs eine Beteiligungshöhe von mindestens 10 % erreicht wurde.
- Der teleologisch zu reduzierende Gesetzeswortlaut des § 8b Abs. 4 KStG ist unter Berücksichtigung des Charakters der Norm als systemwidrige Ausnahmevorschrift dahingehend auszulegen, dass die 10 %-ige Beteiligungsschwelle auch durch mehrere unterjährige Erwerbsvorgänge erreicht werden kann.
4.2.DStR
Das Optionsmodell i. S. d. § 1a KStG – eine Option für vermögensverwaltende Personengesellschaften?
Dorn, Weiß, DStR 43/2021, 2.489
Anmerkung
Nach § 1a Abs. 1 S. 1 KStG können Personenhandels- und Partnerschaftsgesellschaften einen unwiderruflichen Antrag zur Besteuerung „wie eine Kapitalgesellschaft“ stellen. Nach der Gesetzesbegründung zum KöMoG werden vom persönlichen Anwendungsbereich dieser Regelung demzufolge alle Gesellschaften erfasst, für welche auch ein tatsächlicher Formwechsel nach § 25 UmwStG in Frage kommt. Insoweit gelten auch für die vermögensverwaltende OHG/KG die für gewerbliche Gesellschaften geltenden Grundsätze entsprechend (u. a. die sinngemäße Anwendung des § 217 Abs. 1 UmwG).
Der Antrag zur Besteuerung nach dem „Optionsmodell“ (§ 1a Abs. 1 S. 1 Hs. 1 KStG) führt für die vermögensverwaltende OHG/KG dazu, dass diese Gesellschaft für Zwecke der Besteuerung nach dem Einkommen wie eine Kapitalgesellschaft („optierende Gesellschaft“) und ihre Gesellschafter wie die nicht persönlich haftenden Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft behandelt werden. Der Übergang zur Körperschaftsbesteuerung gilt dabei als Formwechsel der vermögensverwaltenden Personenhandelsgesellschaft i. S. d. § 1 Abs. 3 Nr. 3 UmwStG (§ 1a Abs. 2 S. 1 KStG). Dabei finden nach § 1a Abs. 2 S. 2 KStG die §§ 1 u. 25 UmwStG entsprechende Anwendung. Nach S. 3 der genannten Regelung gilt als Einbringungszeitpunkt das Ende des Wirtschaftsjahrs, das dem Wirtschaftsjahr i. S. d. § 1a Abs. 1 S. 2 KStG unmittelbar vorangeht.
Stellt eine vermögensverwaltende OHG/KG wirksam einen Antrag auf die Besteuerung wie eine Kapitalgesellschaft nach § 1a Abs. 1 S. 1 KStG, führt der dadurch ausgelöste fiktive Formwechsel zu einer Aufdeckung und Besteuerung aller in dem Vermögen der Personenhandelsgesellschaft enthaltenen stillen Reserven, soweit es im Zuge des fingierten Formwechsels nicht zu einem qualifizierten Anteilstausch i. S. d. § 21 Abs. 1 S. 2 Nr. 1 UmwStG kommt. Ob und inwieweit es im Zuge dieses Tausches tatsächlich zu einer Besteuerung kommt, hängt davon ab, ob und inwieweit die Wirtschaftsgüter, die bislang zivilrechtlich zum Vermögen der Personenhandelsgesellschaft und steuerrechtlich zum Vermögen der Gesellschafter (§ 39 Abs. 2 Nr. 2 AO) gehörten, steuerlich verstrickt sind) §§ 22 Nr. 2 i. V. m. § 23 EStG, §§ 17, 20 Abs. 2 EStG).
Dorn, Weiß, DStR 43/2021, 2.489
Anmerkung
Nach § 1a Abs. 1 S. 1 KStG können Personenhandels- und Partnerschaftsgesellschaften einen unwiderruflichen Antrag zur Besteuerung „wie eine Kapitalgesellschaft“ stellen. Nach der Gesetzesbegründung zum KöMoG werden vom persönlichen Anwendungsbereich dieser Regelung demzufolge alle Gesellschaften erfasst, für welche auch ein tatsächlicher Formwechsel nach § 25 UmwStG in Frage kommt. Insoweit gelten auch für die vermögensverwaltende OHG/KG die für gewerbliche Gesellschaften geltenden Grundsätze entsprechend (u. a. die sinngemäße Anwendung des § 217 Abs. 1 UmwG).
Der Antrag zur Besteuerung nach dem „Optionsmodell“ (§ 1a Abs. 1 S. 1 Hs. 1 KStG) führt für die vermögensverwaltende OHG/KG dazu, dass diese Gesellschaft für Zwecke der Besteuerung nach dem Einkommen wie eine Kapitalgesellschaft („optierende Gesellschaft“) und ihre Gesellschafter wie die nicht persönlich haftenden Gesellschafter einer Kapitalgesellschaft behandelt werden. Der Übergang zur Körperschaftsbesteuerung gilt dabei als Formwechsel der vermögensverwaltenden Personenhandelsgesellschaft i. S. d. § 1 Abs. 3 Nr. 3 UmwStG (§ 1a Abs. 2 S. 1 KStG). Dabei finden nach § 1a Abs. 2 S. 2 KStG die §§ 1 u. 25 UmwStG entsprechende Anwendung. Nach S. 3 der genannten Regelung gilt als Einbringungszeitpunkt das Ende des Wirtschaftsjahrs, das dem Wirtschaftsjahr i. S. d. § 1a Abs. 1 S. 2 KStG unmittelbar vorangeht.
Stellt eine vermögensverwaltende OHG/KG wirksam einen Antrag auf die Besteuerung wie eine Kapitalgesellschaft nach § 1a Abs. 1 S. 1 KStG, führt der dadurch ausgelöste fiktive Formwechsel zu einer Aufdeckung und Besteuerung aller in dem Vermögen der Personenhandelsgesellschaft enthaltenen stillen Reserven, soweit es im Zuge des fingierten Formwechsels nicht zu einem qualifizierten Anteilstausch i. S. d. § 21 Abs. 1 S. 2 Nr. 1 UmwStG kommt. Ob und inwieweit es im Zuge dieses Tausches tatsächlich zu einer Besteuerung kommt, hängt davon ab, ob und inwieweit die Wirtschaftsgüter, die bislang zivilrechtlich zum Vermögen der Personenhandelsgesellschaft und steuerrechtlich zum Vermögen der Gesellschafter (§ 39 Abs. 2 Nr. 2 AO) gehörten, steuerlich verstrickt sind) §§ 22 Nr. 2 i. V. m. § 23 EStG, §§ 17, 20 Abs. 2 EStG).
