Rechtsprechung KW 45 - 2020
20. November 2020 | 0 Kommentare | Kategorien:
1.Rechtsprechung
1.1.Verfahrensrecht
Befreiung von der Pflicht zur elektronischen Übermittlung der Einkommensteuererklärung aufgrund wirtschaftlicher Unzumutbarkeit
Die Verpflichtung zur Abgabe der Einkommensteuererklärung nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung gem. § 25 Abs. 4 S. 1 EStG ist wirtschaftlich unzumutbar i. S. d. § 150 Abs. 8 S. 1 u. 2 AO, wenn der finanzielle Aufwand für die Einrichtung und Aufrechterhaltung einer Datenfernübertragungsmöglichkeit in keinem wirtschaftlich sinnvollen Verhältnis zu den Einkünften nach § 2 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 - 3 EStG steht.
BFH v. 16.06.2020, VIII R 29/19
Hinweis:
Gem. § 25 Abs. 4 S. 1 EStG haben Steuerpflichtige der Finanzbehörde ihre Einkommensteuererklärung nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung zu übermitteln, wenn sie Einkünfte nach § 2 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 - 3 EStG erzielen und es sich nicht um einen der Veranlagungsfälle gem. § 46 Abs. 2 Nrn. 2 bis 8 EStG handelt.
Der Kläger war seit 2006 selbständiger Physiotherapeut. Mitarbeiter und Praxis-/ Büroräume hatte er nicht, ebenso wenig einen Internetzugang. Bis einschließlich 2016 veranlagte das FA den Kläger auf der Grundlage der handschriftlich ausgefüllten amtlichen Erklärungsvordrucke zur Einkommensteuer. Für das Streitjahr 2017 forderte es den Kläger mehrfach erfolglos zur elektronischen Übermittlung der Einkommensteuererklärung auf und setzte daraufhin ein Zwangsgeld gegen den Kläger fest. Den Antrag des Klägers, von der Verpflichtung zur elektronischen Erklärungsabgabe befreit zu werden, lehnte das FA ab.
Der BFH hat entschieden, dass die Abgabe der Einkommensteuererklärung durch Datenfernübertragung wirtschaftlich unzumutbar ist, wenn der finanzielle Aufwand für die Einrichtung und Aufrechterhaltung einer Datenfernübertragungsmöglichkeit in keinem wirtschaftlich sinnvollen Verhältnis zu den Einkünften steht, die die Pflicht zur elektronischen Erklärungsabgabe auslösen.
Gemäß § 150 Abs. 8 S. 1 AO i. V. m. § 25 Abs. 4 S. 2 EStG muss die Finanzbehörde auf Antrag zur Vermeidung unbilliger Härten auf eine Übermittlung der Steuererklärung nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung verzichten, wenn eine solche Erklärungsabgabe für den Steuerpflichtigen wirtschaftlich oder persönlich unzumutbar ist. Wirtschaftliche Unzumutbarkeit liegt insbesondere vor, wenn die Schaffung der technischen Möglichkeiten für eine Datenfernübertragung nur mit einem nicht unerheblichen finanziellen Aufwand möglich wäre. Ob ein nicht unerheblicher finanzieller Aufwand anzunehmen ist, kann nur unter Berücksichtigung der betrieblichen Einkünfte des Steuerpflichtigen i. S. d. § 2 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 - 3 EStG entschieden werden. Denn die Härtefallregelung soll Kleinstbetriebe privilegieren. Da der Kläger im Streitjahr nur 14.534 € aus seiner selbständigen Arbeit erzielt hatte, ging der BFH von einer einem Kleinstbetrieb vergleichbaren Situation aus. Die elektronische Erklärungsabgabe konnte daher nicht rechtmäßig angeordnet werden und so auch das Zwangsgeld zu ihrer Durchsetzung keinen Bestand haben.
Die Verpflichtung zur Abgabe der Einkommensteuererklärung nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung gem. § 25 Abs. 4 S. 1 EStG ist wirtschaftlich unzumutbar i. S. d. § 150 Abs. 8 S. 1 u. 2 AO, wenn der finanzielle Aufwand für die Einrichtung und Aufrechterhaltung einer Datenfernübertragungsmöglichkeit in keinem wirtschaftlich sinnvollen Verhältnis zu den Einkünften nach § 2 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 - 3 EStG steht.
BFH v. 16.06.2020, VIII R 29/19
Hinweis:
Gem. § 25 Abs. 4 S. 1 EStG haben Steuerpflichtige der Finanzbehörde ihre Einkommensteuererklärung nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung zu übermitteln, wenn sie Einkünfte nach § 2 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 - 3 EStG erzielen und es sich nicht um einen der Veranlagungsfälle gem. § 46 Abs. 2 Nrn. 2 bis 8 EStG handelt.
Der Kläger war seit 2006 selbständiger Physiotherapeut. Mitarbeiter und Praxis-/ Büroräume hatte er nicht, ebenso wenig einen Internetzugang. Bis einschließlich 2016 veranlagte das FA den Kläger auf der Grundlage der handschriftlich ausgefüllten amtlichen Erklärungsvordrucke zur Einkommensteuer. Für das Streitjahr 2017 forderte es den Kläger mehrfach erfolglos zur elektronischen Übermittlung der Einkommensteuererklärung auf und setzte daraufhin ein Zwangsgeld gegen den Kläger fest. Den Antrag des Klägers, von der Verpflichtung zur elektronischen Erklärungsabgabe befreit zu werden, lehnte das FA ab.
Der BFH hat entschieden, dass die Abgabe der Einkommensteuererklärung durch Datenfernübertragung wirtschaftlich unzumutbar ist, wenn der finanzielle Aufwand für die Einrichtung und Aufrechterhaltung einer Datenfernübertragungsmöglichkeit in keinem wirtschaftlich sinnvollen Verhältnis zu den Einkünften steht, die die Pflicht zur elektronischen Erklärungsabgabe auslösen.
Gemäß § 150 Abs. 8 S. 1 AO i. V. m. § 25 Abs. 4 S. 2 EStG muss die Finanzbehörde auf Antrag zur Vermeidung unbilliger Härten auf eine Übermittlung der Steuererklärung nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung verzichten, wenn eine solche Erklärungsabgabe für den Steuerpflichtigen wirtschaftlich oder persönlich unzumutbar ist. Wirtschaftliche Unzumutbarkeit liegt insbesondere vor, wenn die Schaffung der technischen Möglichkeiten für eine Datenfernübertragung nur mit einem nicht unerheblichen finanziellen Aufwand möglich wäre. Ob ein nicht unerheblicher finanzieller Aufwand anzunehmen ist, kann nur unter Berücksichtigung der betrieblichen Einkünfte des Steuerpflichtigen i. S. d. § 2 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 - 3 EStG entschieden werden. Denn die Härtefallregelung soll Kleinstbetriebe privilegieren. Da der Kläger im Streitjahr nur 14.534 € aus seiner selbständigen Arbeit erzielt hatte, ging der BFH von einer einem Kleinstbetrieb vergleichbaren Situation aus. Die elektronische Erklärungsabgabe konnte daher nicht rechtmäßig angeordnet werden und so auch das Zwangsgeld zu ihrer Durchsetzung keinen Bestand haben.
1.2.Erbschaft-/Schenkungsteuer
Wegfall des Verschonungsabschlags
Der Verschonungsabschlag für den Erwerb eines Anteils an einer KG fällt bei Veräußerung des Anteils, im Falle der Betriebsaufgabe oder bei der Veräußerung oder Entnahme wesentlicher Betriebsgrundlagen nachträglich (anteilig) weg. Die bloße Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen der KG führt jedoch noch nicht zum anteiligen Wegfall des Verschonungsabschlags.
BFH v. 01.07.2020, II R 19/18
Hinweis:
Nach § 13a Abs. 1 S. 1 ErbStG a. F. bleibt der Wert von Betriebsvermögen, land- und forstwirtschaftlichem Vermögen und Anteilen an Kapitalgesellschaften i. S. d. § 13b Abs. 4 ErbStG a. F. insgesamt außer Ansatz (Verschonungsabschlag). Der Verschonungsabschlag fällt mit Wirkung für die Vergangenheit weg, soweit der Erwerber einen Anteil an einer Gesellschaft i. S. d. § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 u. Abs. 3 oder § 18 Abs. 4 EStG innerhalb von fünf Jahren (Behaltensfrist) veräußert, wobei als Veräußerung auch die Aufgabe des Gewerbebetriebs gilt (vgl. § 13a Abs. 5 S. 1 Nr. 1 S. 1 ErbStG a.F.). Gleiches gilt, wenn wesentliche Betriebsgrundlagen eines Gewerbebetriebs veräußert oder in das Privatvermögen überführt oder anderen betriebsfremden Zwecken zugeführt werden (vgl. § 13a Abs. 5 S. 1 Nr. 1 S. 2 Hs. 1 ErbStG a. F.).
Der am 02.06.2010 verstorbene Erblasser wurde von dem Kläger und seinem Bruder je zur Hälfte beerbt. Der Erblasser war zum Zeitpunkt seines Todes als Kommanditist an einer GmbH und Co. KG beteiligt. Mit Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung des Werts des Anteils am Betriebsvermögen auf den 02.06.2010 stellte das dafür zuständige Finanzamt – erklärungsgemäß – zunächst den Wert des Kommanditanteils fest. Der Feststellungsbescheid erging unter dem Vorbehalt der Nachprüfung. Das FA berücksichtigte u. a. einen Verschonungsabschlag nach § 13a Abs. 1 ErbStG a. F. Der Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung des Werts des Anteils am Betriebsvermögen wurde in der Folgezeit mehrfach geändert. Über das Vermögen der KG wurde das Insolvenzverfahren eröffnet. In der Folge wurden wesentliche Teile des Betriebsvermögens durch den Insolvenzverwalter veräußert. In einem Änderungsbescheid gewährte das FA den Verschonungsabschlag nach § 13a Abs. 1 ErbStG a. F. lediglich anteilig für drei Jahre.
Der BFH hat entschieden, dass die bloße Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen einer KG nicht zum anteiligen Wegfall des Verschonungsabschlags führt.
Die bloße Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen einer KG führt noch nicht zum nachträglichen (anteiligen) Wegfall des Verschonungsabschlags. Nach dem klaren Wortlaut des § 13a Abs. 5 S. 1 Nr. 1 S. 1 u. 2 ErbStG a. F. führen nur die Veräußerung des Anteils an einer KG, die Betriebsaufgabe oder die Veräußerung oder Entnahme wesentlicher Betriebsgrundlagen zum nachträglichen Wegfall des Verschonungsabschlags. Diese Begriffe sind eng an das Ertragsteuerrecht angelehnt und entsprechend auszulegen. Für einen eigenen, nur für Zwecke der Erbschaft- und Schenkungsteuer geltenden Begriff der Betriebsaufgabe oder Veräußerung, der sich nicht an den ertragsteuerrechtlichen Begriffen orientiert, besteht kein Anlass. Die Auflösung einer KG führt – anders als bei der Auflösung einer Kapitalgesellschaft – nicht zum Wegfall des Verschonungsabschlags. Insoweit unterscheidet der Gesetzgeber ausdrücklich zwischen der Auflösung einer Kapitalgesellschaft und der Auflösung einer Personengesellschaft. Die Eröffnung des Insolvenzverfahrens ist auch nicht mit der Betriebsaufgabe vergleichbar. Im Verlauf des Insolvenzverfahrens ist es denkbar, dass der Betrieb zunächst oder dauerhaft fortgeführt wird oder nur unwesentliche Betriebsgrundlagen veräußert werden, um die Gläubiger zu befriedigen. Erst wenn der Insolvenzverwalter den Betrieb endgültig einstellt oder wesentliche Betriebsgrundlagen veräußert, ist der Tatbestand des § 13a Abs. 5 S. 1 Nr. 1 ErbStG a. F. erfüllt.
Der Verschonungsabschlag für den Erwerb eines Anteils an einer KG fällt bei Veräußerung des Anteils, im Falle der Betriebsaufgabe oder bei der Veräußerung oder Entnahme wesentlicher Betriebsgrundlagen nachträglich (anteilig) weg. Die bloße Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen der KG führt jedoch noch nicht zum anteiligen Wegfall des Verschonungsabschlags.
BFH v. 01.07.2020, II R 19/18
Hinweis:
Nach § 13a Abs. 1 S. 1 ErbStG a. F. bleibt der Wert von Betriebsvermögen, land- und forstwirtschaftlichem Vermögen und Anteilen an Kapitalgesellschaften i. S. d. § 13b Abs. 4 ErbStG a. F. insgesamt außer Ansatz (Verschonungsabschlag). Der Verschonungsabschlag fällt mit Wirkung für die Vergangenheit weg, soweit der Erwerber einen Anteil an einer Gesellschaft i. S. d. § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 u. Abs. 3 oder § 18 Abs. 4 EStG innerhalb von fünf Jahren (Behaltensfrist) veräußert, wobei als Veräußerung auch die Aufgabe des Gewerbebetriebs gilt (vgl. § 13a Abs. 5 S. 1 Nr. 1 S. 1 ErbStG a.F.). Gleiches gilt, wenn wesentliche Betriebsgrundlagen eines Gewerbebetriebs veräußert oder in das Privatvermögen überführt oder anderen betriebsfremden Zwecken zugeführt werden (vgl. § 13a Abs. 5 S. 1 Nr. 1 S. 2 Hs. 1 ErbStG a. F.).
Der am 02.06.2010 verstorbene Erblasser wurde von dem Kläger und seinem Bruder je zur Hälfte beerbt. Der Erblasser war zum Zeitpunkt seines Todes als Kommanditist an einer GmbH und Co. KG beteiligt. Mit Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung des Werts des Anteils am Betriebsvermögen auf den 02.06.2010 stellte das dafür zuständige Finanzamt – erklärungsgemäß – zunächst den Wert des Kommanditanteils fest. Der Feststellungsbescheid erging unter dem Vorbehalt der Nachprüfung. Das FA berücksichtigte u. a. einen Verschonungsabschlag nach § 13a Abs. 1 ErbStG a. F. Der Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung des Werts des Anteils am Betriebsvermögen wurde in der Folgezeit mehrfach geändert. Über das Vermögen der KG wurde das Insolvenzverfahren eröffnet. In der Folge wurden wesentliche Teile des Betriebsvermögens durch den Insolvenzverwalter veräußert. In einem Änderungsbescheid gewährte das FA den Verschonungsabschlag nach § 13a Abs. 1 ErbStG a. F. lediglich anteilig für drei Jahre.
Der BFH hat entschieden, dass die bloße Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen einer KG nicht zum anteiligen Wegfall des Verschonungsabschlags führt.
Die bloße Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen einer KG führt noch nicht zum nachträglichen (anteiligen) Wegfall des Verschonungsabschlags. Nach dem klaren Wortlaut des § 13a Abs. 5 S. 1 Nr. 1 S. 1 u. 2 ErbStG a. F. führen nur die Veräußerung des Anteils an einer KG, die Betriebsaufgabe oder die Veräußerung oder Entnahme wesentlicher Betriebsgrundlagen zum nachträglichen Wegfall des Verschonungsabschlags. Diese Begriffe sind eng an das Ertragsteuerrecht angelehnt und entsprechend auszulegen. Für einen eigenen, nur für Zwecke der Erbschaft- und Schenkungsteuer geltenden Begriff der Betriebsaufgabe oder Veräußerung, der sich nicht an den ertragsteuerrechtlichen Begriffen orientiert, besteht kein Anlass. Die Auflösung einer KG führt – anders als bei der Auflösung einer Kapitalgesellschaft – nicht zum Wegfall des Verschonungsabschlags. Insoweit unterscheidet der Gesetzgeber ausdrücklich zwischen der Auflösung einer Kapitalgesellschaft und der Auflösung einer Personengesellschaft. Die Eröffnung des Insolvenzverfahrens ist auch nicht mit der Betriebsaufgabe vergleichbar. Im Verlauf des Insolvenzverfahrens ist es denkbar, dass der Betrieb zunächst oder dauerhaft fortgeführt wird oder nur unwesentliche Betriebsgrundlagen veräußert werden, um die Gläubiger zu befriedigen. Erst wenn der Insolvenzverwalter den Betrieb endgültig einstellt oder wesentliche Betriebsgrundlagen veräußert, ist der Tatbestand des § 13a Abs. 5 S. 1 Nr. 1 ErbStG a. F. erfüllt.
1.3.Einkommensteuer
Voraussetzungen der steuerrechtlichen Anerkennung mehrstöckiger Freiberufler-Personengesellschaften
Eine Unterpersonengesellschaft erzielt freiberufliche Einkünfte, wenn neben den unmittelbar an ihr beteiligten natürlichen Personen alle mittelbar beteiligten Gesellschafter der Obergesellschaften über die persönliche Berufsqualifikation verfügen und in der Unterpersonengesellschaft zumindest in geringfügigem Umfang leitend und eigenverantwortlich mitarbeiten.
Die freiberufliche Tätigkeit einer Unterpersonengesellschaft wird nicht bereits dadurch begründet, dass jeder Obergesellschafter zumindest in einer anderen Unterpersonengesellschaft des Personengesellschaftsverbunds als Freiberufler leitend und eigenverantwortlich tätig wird.
BFH v. 04.08.2020, VIII R 24/17
Hinweis:
Gem. § 15 Abs. 2 S. 1 EStG ist eine selbständige nachhaltige Betätigung, die mit der Absicht, Gewinn zu erzielen, unternommen wird und sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt, Gewerbebetrieb, wenn die Betätigung weder als Ausübung von Land- und Forstwirtschaft noch als Ausübung eines freien Berufs noch als eine andere selbständige Arbeit anzusehen ist.
Die Klägerin ist eine Steuerberatungsgesellschaft in der Rechtsform einer KG, deren Gegenstand die gesetzlich und berufsrechtlich zulässigen Tätigkeiten sind. Komplementär war im Streitjahr (2008) Rechtsanwalt und Steuerberater A, Kommanditistin die C-KG. An der C-KG waren als Komplementäre die E-OHG mit einem Anteil von 51 % sowie weitere natürliche Personen ohne Beteiligung am Gesellschaftsvermögen und als Kommanditistin die G+H KG mit einem Anteil von 49 % beteiligt. Die E-OHG und die G+H KG bildeten die oberste Gesellschaftsebene und waren an zahlreichen weiteren Personen- und Kapitalgesellschaften des S-Konzerns beteiligt. Ihr Unternehmensgegenstand stimmte mit dem der C-KG und der Klägerin überein. Gesellschafter der E-OHG und der G+H KG waren ausschließlich Steuerberater, Wirtschaftsprüfer und Rechtsanwälte, die in den jeweiligen Obergesellschaften aktiv in die Mandatsbearbeitung eingebunden waren. Sie wurden auch in denjenigen Untergesellschaften leitend und eigenverantwortlich tätig, an denen sie als Komplementär beteiligt oder bei denen sie als Geschäftsführer eingesetzt waren. Strittig war, ob die Klägerin Einkünfte aus freiberuflicher Tätigkeit oder Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielt.
Der BFH hat entschieden, dass eine Unterpersonengesellschaft freiberufliche Einkünfte erzielt, wenn neben den unmittelbar an ihr beteiligten natürlichen Personen alle mittelbar beteiligten Gesellschafter der Obergesellschaften über die persönliche Berufsqualifikation verfügen und in der Unterpersonengesellschaft zumindest in geringfügigem Umfang leitend und eigenverantwortlich mitarbeiten.
Eine Personengesellschaft entfaltet nur dann eine Tätigkeit, die die Ausübung eines freien Berufs i. S. d. § 18 EStG darstellt, wenn sämtliche Gesellschafter die Merkmale eines freien Berufs erfüllen, denn die tatbestandlichen Voraussetzungen der Freiberuflichkeit können nicht von der Personengesellschaft selbst, sondern nur von natürlichen Personen erfüllt werden. Eine bloße Zugehörigkeit zu einer der in § 18 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 EStG genannten Berufsgruppen reicht nicht aus. Dem Umstand, dass die freie Berufstätigkeit durch die persönliche, qualifizierte Arbeitsleistung des Berufsträgers geprägt wird, ist auch Rechnung zu tragen, wenn sich eine Personengesellschaft (Obergesellschaft) an einer anderen Personengesellschaft (Untergesellschaft) beteiligt. Wie der Verweis in § 18 Abs. 4 S. 2 EStG auf die Regelung doppelstöckiger gewerblicher Personengesellschaften in § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 S. 2 EStG zeigt, kann es auch im Rahmen des § 18 EStG zu mittelbaren Beteiligungen von Angehörigen eines freien Berufs kommen. Weil jeder Gesellschafter eigenverantwortlich und leitend tätig sein muss, ist zur Anerkennung einer mehrstöckigen Freiberufler-Personengesellschaft weiter zu verlangen, dass alle Obergesellschafter zumindest in geringfügigem Umfang auch in der Untergesellschaft leitend und eigenverantwortlich mitarbeiten. Da im Streitfall nicht sämtliche mittelbar an der Klägerin beteiligten Obergesellschafter leitend und eigenverantwortlich in der Klägerin als Untergesellschaft tätig waren, qualifizierte das FG zu Recht die Einkünfte als Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Eine freiberufliche Tätigkeit der Klägerin folgt auch nicht daraus, dass im Konzern überregionale Arbeitsgruppen bestanden, in denen die Obergesellschafter als Spezialisten bei der Bearbeitung von Mandaten anderer Untergesellschaften mitgewirkt haben.
Eine Unterpersonengesellschaft erzielt freiberufliche Einkünfte, wenn neben den unmittelbar an ihr beteiligten natürlichen Personen alle mittelbar beteiligten Gesellschafter der Obergesellschaften über die persönliche Berufsqualifikation verfügen und in der Unterpersonengesellschaft zumindest in geringfügigem Umfang leitend und eigenverantwortlich mitarbeiten.
Die freiberufliche Tätigkeit einer Unterpersonengesellschaft wird nicht bereits dadurch begründet, dass jeder Obergesellschafter zumindest in einer anderen Unterpersonengesellschaft des Personengesellschaftsverbunds als Freiberufler leitend und eigenverantwortlich tätig wird.
BFH v. 04.08.2020, VIII R 24/17
Hinweis:
Gem. § 15 Abs. 2 S. 1 EStG ist eine selbständige nachhaltige Betätigung, die mit der Absicht, Gewinn zu erzielen, unternommen wird und sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt, Gewerbebetrieb, wenn die Betätigung weder als Ausübung von Land- und Forstwirtschaft noch als Ausübung eines freien Berufs noch als eine andere selbständige Arbeit anzusehen ist.
Die Klägerin ist eine Steuerberatungsgesellschaft in der Rechtsform einer KG, deren Gegenstand die gesetzlich und berufsrechtlich zulässigen Tätigkeiten sind. Komplementär war im Streitjahr (2008) Rechtsanwalt und Steuerberater A, Kommanditistin die C-KG. An der C-KG waren als Komplementäre die E-OHG mit einem Anteil von 51 % sowie weitere natürliche Personen ohne Beteiligung am Gesellschaftsvermögen und als Kommanditistin die G+H KG mit einem Anteil von 49 % beteiligt. Die E-OHG und die G+H KG bildeten die oberste Gesellschaftsebene und waren an zahlreichen weiteren Personen- und Kapitalgesellschaften des S-Konzerns beteiligt. Ihr Unternehmensgegenstand stimmte mit dem der C-KG und der Klägerin überein. Gesellschafter der E-OHG und der G+H KG waren ausschließlich Steuerberater, Wirtschaftsprüfer und Rechtsanwälte, die in den jeweiligen Obergesellschaften aktiv in die Mandatsbearbeitung eingebunden waren. Sie wurden auch in denjenigen Untergesellschaften leitend und eigenverantwortlich tätig, an denen sie als Komplementär beteiligt oder bei denen sie als Geschäftsführer eingesetzt waren. Strittig war, ob die Klägerin Einkünfte aus freiberuflicher Tätigkeit oder Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielt.
Der BFH hat entschieden, dass eine Unterpersonengesellschaft freiberufliche Einkünfte erzielt, wenn neben den unmittelbar an ihr beteiligten natürlichen Personen alle mittelbar beteiligten Gesellschafter der Obergesellschaften über die persönliche Berufsqualifikation verfügen und in der Unterpersonengesellschaft zumindest in geringfügigem Umfang leitend und eigenverantwortlich mitarbeiten.
Eine Personengesellschaft entfaltet nur dann eine Tätigkeit, die die Ausübung eines freien Berufs i. S. d. § 18 EStG darstellt, wenn sämtliche Gesellschafter die Merkmale eines freien Berufs erfüllen, denn die tatbestandlichen Voraussetzungen der Freiberuflichkeit können nicht von der Personengesellschaft selbst, sondern nur von natürlichen Personen erfüllt werden. Eine bloße Zugehörigkeit zu einer der in § 18 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 EStG genannten Berufsgruppen reicht nicht aus. Dem Umstand, dass die freie Berufstätigkeit durch die persönliche, qualifizierte Arbeitsleistung des Berufsträgers geprägt wird, ist auch Rechnung zu tragen, wenn sich eine Personengesellschaft (Obergesellschaft) an einer anderen Personengesellschaft (Untergesellschaft) beteiligt. Wie der Verweis in § 18 Abs. 4 S. 2 EStG auf die Regelung doppelstöckiger gewerblicher Personengesellschaften in § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 S. 2 EStG zeigt, kann es auch im Rahmen des § 18 EStG zu mittelbaren Beteiligungen von Angehörigen eines freien Berufs kommen. Weil jeder Gesellschafter eigenverantwortlich und leitend tätig sein muss, ist zur Anerkennung einer mehrstöckigen Freiberufler-Personengesellschaft weiter zu verlangen, dass alle Obergesellschafter zumindest in geringfügigem Umfang auch in der Untergesellschaft leitend und eigenverantwortlich mitarbeiten. Da im Streitfall nicht sämtliche mittelbar an der Klägerin beteiligten Obergesellschafter leitend und eigenverantwortlich in der Klägerin als Untergesellschaft tätig waren, qualifizierte das FG zu Recht die Einkünfte als Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Eine freiberufliche Tätigkeit der Klägerin folgt auch nicht daraus, dass im Konzern überregionale Arbeitsgruppen bestanden, in denen die Obergesellschafter als Spezialisten bei der Bearbeitung von Mandaten anderer Untergesellschaften mitgewirkt haben.
1.4.Internationales Steuerrecht
Billigkeitserlass nach § 34c Abs. 5 EStG bis zur Festsetzungsverjährung
Der Antrag auf Steuererlass nach § 34c Abs. 5 EStG i. V. m. den Regelungen des Auslandstätigkeitserlasses (BMF v. 31.10.1983, BStBl I 1983, 470) wird zeitlich durch die Festsetzungsverjährung und nicht bereits durch die Bestandskraft der Steuerfestsetzung begrenzt.
BFH v. 17.06.2020, I R 7/18
Hinweis:
Nach § 34c Abs. 5 EStG können die obersten Finanzbehörden der Länder oder die von ihnen beauftragten Finanzbehörden mit Zustimmung des BMF die auf ausländische Einkünfte entfallende deutsche Einkommensteuer ganz oder zum Teil erlassen oder in einem Pauschbetrag festsetzen, wenn es aus volkswirtschaftlichen Gründen zweckmäßig ist oder die Anwendung des Abs. 1 der Vorschrift besonders schwierig ist.
Der Kläger erzielte als Fluggerätemechaniker Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit. Arbeitgeber des Klägers war die A. Gemäß Abordnungsvertrag war der Kläger im Streitjahr auf dem Flughafen in X (Nigeria) eingesetzt und dort mit der Wartung und Störbehebung von Flugzeugen der Fluggesellschaft B befasst. Während der Arbeitgeber für die Veranlagungszeiträume vor dem Streitjahr die Regelungen des Auslandstätigkeitserlasses bereits im Rahmen des Lohnsteuerabzugs berücksichtigte, unterwarf er den im Streitjahr erzielten Arbeitslohn der Lohnsteuer in Deutschland. In der von den Klägern für das Streitjahr eingereichten Einkommensteuererklärung erklärten sie den vom Kläger bezogenen Arbeitslohn als in Deutschland steuerpflichtig. In der Anlage N beantragten sie Kosten für Familienheimfahrten zwischen X und der Familienwohnung in Deutschland als Werbungskosten, welche vom FA antragsgemäß berücksichtigt wurden. Der Kläger beantragte später die Änderung des Einkommensteuerbescheids dahingehend, dass der Auslandstätigkeitserlass zur Anwendung kommt. Das FA lehnte diesen Antrag ab.
Der BFH hat entschieden, dass der Antrag auf Steuererlass nach § 34c Abs. 5 EStG zeitlich durch die Festsetzungsverjährung und nicht bereits durch die Bestandskraft der Steuerfestsetzung begrenzt wird.
Soweit die auf ausländische Einkünfte entfallende deutsche Einkommensteuer nach dem ATE ganz oder zum Teil erlassen werden soll, ist darüber verfahrensrechtlich nicht im Steuerfestsetzungsverfahren oder im Rahmen der Feststellung von Besteuerungsgrundlagen, sondern durch einen eigenständigen Bescheid zu entscheiden. Mit Blick auf die Steuerfestsetzung handelt es sich um einen Grundlagenbescheid, der eine Bindungswirkung auslöst, die ggf. nach § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 AO umzusetzen ist. Im Gesetz bzw. im ATE ist insoweit allerdings nicht geregelt, innerhalb welcher zeitlichen Grenzen ein Antrag auf Steuererlass nach § 34c Abs. 5 EStG i. V. m. den Regelungen des ATE gestellt werden kann. Daraus, dass der ATE eine entsprechende zeitliche Regelung nicht enthält, lässt sich nur schließen, dass der Erlassgeber eine zeitliche Beschränkung der Antragstellung dort gerade nicht hat vornehmen wollen. Zwar kann im Rahmen der Ermessensentscheidung über die Billigkeitsmaßnahme der Zeitablauf auch als solcher berücksichtigt werden; er bildet insoweit einen selbständigen Grund für den Rechtsverlust, der neben die Verwirkung tritt und von dieser zu trennen ist. Indessen tritt ein solcher Rechtsverlust aber nicht bereits vor dem Ablauf der Festsetzungsverjährung ein. Hierfür spricht, dass das Festsetzungsverfahren einerseits und das Billigkeitsverfahren andererseits zwei getrennte Verfahren sind und ein nach Eintritt der Bestandskraft ergangener Billigkeitserweis nach § 34c Abs. 5 EStG im Rahmen der Festsetzung nach § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 AO nachträglich zu berücksichtigen ist. Das FG ist im Ergebnis von den vorstehenden Rechtsgrundsätzen ausgegangen. Es hat auch zutreffend einen Anspruch der Kläger auf die Gewährung des begehrten Billigkeitserlasses bejaht. Zwischen den Beteiligten ist zu Recht nicht streitig, dass im Streitfall die tatbestandlichen Voraussetzungen der Ziffern I bis IV des ATE vorliegen. Auch unter zeitlichen Gesichtspunkten war im Streitfall die Antragstellung nicht zu beanstanden, da bei Antragstellung noch keine Festsetzungsverjährung eingetreten war.
Der Antrag auf Steuererlass nach § 34c Abs. 5 EStG i. V. m. den Regelungen des Auslandstätigkeitserlasses (BMF v. 31.10.1983, BStBl I 1983, 470) wird zeitlich durch die Festsetzungsverjährung und nicht bereits durch die Bestandskraft der Steuerfestsetzung begrenzt.
BFH v. 17.06.2020, I R 7/18
Hinweis:
Nach § 34c Abs. 5 EStG können die obersten Finanzbehörden der Länder oder die von ihnen beauftragten Finanzbehörden mit Zustimmung des BMF die auf ausländische Einkünfte entfallende deutsche Einkommensteuer ganz oder zum Teil erlassen oder in einem Pauschbetrag festsetzen, wenn es aus volkswirtschaftlichen Gründen zweckmäßig ist oder die Anwendung des Abs. 1 der Vorschrift besonders schwierig ist.
Der Kläger erzielte als Fluggerätemechaniker Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit. Arbeitgeber des Klägers war die A. Gemäß Abordnungsvertrag war der Kläger im Streitjahr auf dem Flughafen in X (Nigeria) eingesetzt und dort mit der Wartung und Störbehebung von Flugzeugen der Fluggesellschaft B befasst. Während der Arbeitgeber für die Veranlagungszeiträume vor dem Streitjahr die Regelungen des Auslandstätigkeitserlasses bereits im Rahmen des Lohnsteuerabzugs berücksichtigte, unterwarf er den im Streitjahr erzielten Arbeitslohn der Lohnsteuer in Deutschland. In der von den Klägern für das Streitjahr eingereichten Einkommensteuererklärung erklärten sie den vom Kläger bezogenen Arbeitslohn als in Deutschland steuerpflichtig. In der Anlage N beantragten sie Kosten für Familienheimfahrten zwischen X und der Familienwohnung in Deutschland als Werbungskosten, welche vom FA antragsgemäß berücksichtigt wurden. Der Kläger beantragte später die Änderung des Einkommensteuerbescheids dahingehend, dass der Auslandstätigkeitserlass zur Anwendung kommt. Das FA lehnte diesen Antrag ab.
Der BFH hat entschieden, dass der Antrag auf Steuererlass nach § 34c Abs. 5 EStG zeitlich durch die Festsetzungsverjährung und nicht bereits durch die Bestandskraft der Steuerfestsetzung begrenzt wird.
Soweit die auf ausländische Einkünfte entfallende deutsche Einkommensteuer nach dem ATE ganz oder zum Teil erlassen werden soll, ist darüber verfahrensrechtlich nicht im Steuerfestsetzungsverfahren oder im Rahmen der Feststellung von Besteuerungsgrundlagen, sondern durch einen eigenständigen Bescheid zu entscheiden. Mit Blick auf die Steuerfestsetzung handelt es sich um einen Grundlagenbescheid, der eine Bindungswirkung auslöst, die ggf. nach § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 AO umzusetzen ist. Im Gesetz bzw. im ATE ist insoweit allerdings nicht geregelt, innerhalb welcher zeitlichen Grenzen ein Antrag auf Steuererlass nach § 34c Abs. 5 EStG i. V. m. den Regelungen des ATE gestellt werden kann. Daraus, dass der ATE eine entsprechende zeitliche Regelung nicht enthält, lässt sich nur schließen, dass der Erlassgeber eine zeitliche Beschränkung der Antragstellung dort gerade nicht hat vornehmen wollen. Zwar kann im Rahmen der Ermessensentscheidung über die Billigkeitsmaßnahme der Zeitablauf auch als solcher berücksichtigt werden; er bildet insoweit einen selbständigen Grund für den Rechtsverlust, der neben die Verwirkung tritt und von dieser zu trennen ist. Indessen tritt ein solcher Rechtsverlust aber nicht bereits vor dem Ablauf der Festsetzungsverjährung ein. Hierfür spricht, dass das Festsetzungsverfahren einerseits und das Billigkeitsverfahren andererseits zwei getrennte Verfahren sind und ein nach Eintritt der Bestandskraft ergangener Billigkeitserweis nach § 34c Abs. 5 EStG im Rahmen der Festsetzung nach § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 AO nachträglich zu berücksichtigen ist. Das FG ist im Ergebnis von den vorstehenden Rechtsgrundsätzen ausgegangen. Es hat auch zutreffend einen Anspruch der Kläger auf die Gewährung des begehrten Billigkeitserlasses bejaht. Zwischen den Beteiligten ist zu Recht nicht streitig, dass im Streitfall die tatbestandlichen Voraussetzungen der Ziffern I bis IV des ATE vorliegen. Auch unter zeitlichen Gesichtspunkten war im Streitfall die Antragstellung nicht zu beanstanden, da bei Antragstellung noch keine Festsetzungsverjährung eingetreten war.
1.5.Sonstiges
Keine gewerbesteuerrechtliche Hinzurechnung von Mietzinsen, die zu den Herstellungskosten unterjährig ausgeschiedenen Umlaufvermögens gehören
Miet- und Pachtzinsen für die Benutzung von beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens sind dem Gewinn aus Gewerbebetrieb nicht nach § 8 Nr. 1 Bst. d GewStG hinzuzurechnen, soweit sie in die Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern des Umlaufvermögens einzubeziehen sind.
Insoweit reicht es aus, dass die Miet- und Pachtzinsen als Herstellungskosten aktiviert worden wären, wenn sich das Wirtschaftsgut am Bilanzstichtag noch im Betriebsvermögen befunden und deshalb hätte aktiviert werden müssen.
BFH v. 30.07.2020, III R 24/18
Hinweis:
Der Gewerbeertrag nach § 7 S. 1 GewStG ist der nach dem EStG oder KStG zu ermittelnde Gewinn aus dem Gewerbebetrieb, der bei der Ermittlung des Einkommens für den dem Erhebungszeitraum entsprechenden Veranlagungszeitraum zu berücksichtigen ist, vermehrt und vermindert um die in §§ 8 und 9 GewStG bezeichneten Beträge.
Die Klägerin ist eine in der Rechtsform der GmbH betriebene Baugesellschaft, die im Streitjahr regelmäßig Zubehör zu Baustelleneinrichtungen (Betonpumpe, Betongeräte, Systemschalungen, Bauzäune, Magazine, Unterkünfte, Toiletten, Kräne, Hebewerkzeug und Gerüste) anmietete. Auf der Grundlage einer durchgeführten Betriebsprüfung gelangte das FA zu der Auffassung, dass die in den Mieten/Pachten enthaltenen Finanzierungsentgelte gem. § 8 Nr. 1 Bst. d GewStG dem Gewinn hinzuzurechnen seien. Streitig ist, ob Miet- und Pachtzinsen anteilig gem. § 8 Nr. 1 Bst. d GewStG dem Gewinn hinzuzurechnen sind, soweit sie zu Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern des Umlaufvermögens gehören würden, die vor dem Bilanzstichtag („unterjährig“) aus dem Betriebsvermögen ausgeschieden sind.
Der BFH hat entschieden, dass für Mietzinsen, die zu den Herstellungskosten unterjährig ausgeschiedenen Umlaufvermögens gehören, keine gewerbesteuerliche Hinzurechnung vorzunehmen ist.
Die für die Anmietung des Zubehörs zu Baustelleneinrichtungen angefallenen Mietzinsen sind nicht i. S. des Einleitungssatzes des § 8 GewStG bei der Ermittlung des Gewinns abgesetzt worden, soweit sie als Baustelleneinzelkosten zu den Herstellungskosten eines Wirtschaftsguts des Umlaufvermögens gehören. Dies gilt auch dann, wenn das Erzeugnis bereits während des Erhebungszeitraums fertiggestellt wurde und aus dem Unternehmen ausgeschieden ist. Die getätigten Aufwendungen verlieren mit der Umqualifizierung in Herstellungskosten ihren ursprünglichen Mietzinscharakter. Soweit Miet- und Pachtzinsen nur noch über die Berücksichtigung der Herstellungskosten gewinnwirksam werden, handelt es sich weder begrifflich noch wirtschaftlich um Gewinnminderungen durch Miet- und Pachtzinsen i. S. d. § 8 Nr. 1 Bst. d GewStG.
Die Umqualifizierung hängt nicht davon ab, ob es sich um Herstellungskosten von Anlagevermögen oder von Umlaufvermögen handelt. Sind Miet- oder Pachtzinsen den Herstellungskosten von Umlaufvermögen zuzuordnen, können sie nur noch als Herstellungskosten zu einer Gewinnminderung führen. Entgegen der Auffassung der Vorinstanz und des FA findet eine Hinzurechnung auch dann nicht statt, wenn keine Aktivierung der hergestellten Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens am Bilanzstichtag stattgefunden hat. Es kommt allein auf die Umqualifizierung der Mietzinsen in Herstellungskosten und nicht auf die Speicherung der Mietzinsen am Bilanzstichtag und deren Verschiebung in eine andere Periode an. Es ist daher maßgeblich, inwieweit die jeweiligen Aufwendungen den handelsrechtlichen Herstellungskostenbegriff erfüllen.
Änderung eines Grunderwerbsteuerbescheids nach Kaufpreisherabsetzung
Die Herabsetzung der Gegenleistung i. S. d. § 16 Abs. 3 GrEStG ermöglicht keine Änderung der festgesetzten Grunderwerbsteuer als rückwirkendes Ereignis nach § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO.
BFH v. 22.07.2020, II R 15/18
Hinweis:
Ein Steuerbescheid ist zu ändern, soweit ein Ereignis eintritt, das steuerliche Wirkung für die Vergangenheit hat (rückwirkendes Ereignis; § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO).
Die Klägerin erwarb Grundvermögen zum Kaufpreis von 49.547.500 €. Der Kaufpreis war am 31.08.2007 in voller Höhe zur Zahlung fällig. Das FA setzte die Grunderwerbsteuer gegenüber der Klägerin ausgehend von der vereinbarten Gegenleistung fest. Am 24.02.2009 wurde ein notariell beurkundeter Vergleich zwischen der Klägerin und dem Verkäufer geschlossen, aufgrund dessen ein Teil des Kaufpreises am 25. und 26.02.2009 an die Klägerin zurückgezahlt wurden. Mit Schreiben vom 13.09.2012 beantragte die Klägerin eine Änderung des Grunderwerbsteuerbescheids vom 15.11.2007 nach § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO, da der Grundstückskaufpreis nachträglich gemindert worden sei. Das FA lehnte den Antrag mangels Vorliegens eines rückwirkenden Ereignisses i. S. d. § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO ab. Einen Antrag auf Änderung des Grunderwerbsteuerbescheids gem. § 16 Abs. 3 GrEStG habe die Klägerin zu spät gestellt.
Der BFH hat entschieden, dass die Herabsetzung der Gegenleistung keine Änderung der festgesetzten Grunderwerbsteuer als rückwirkendes Ereignis nach § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO ermöglicht.
Ein nachträgliches Ereignis mit steuerrechtlicher Rückwirkung muss zu einer Änderung des Sachverhalts führen, den die Finanzbehörde bei der Steuerfestsetzung zugrunde gelegt hat, und nicht nur zu einer veränderten (rechtlichen) Beurteilung des nämlichen Sachverhalts. Der Umstand, dass einem Ereignis ertragssteuerrechtlich Rückwirkung zukommt, ist somit für Zwecke der Grunderwerbsteuer nicht ausschlaggebend. Die Herabsetzung der Gegenleistung i. S. d. § 16 Abs. 3 GrEStG ermöglicht nach der insoweit zwingenden gesetzlichen Systematik keine Änderung nach § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO. Das folgt aus § 16 Abs. 4 GrEStG und § 175 Abs. 1 S. 2 AO und entspricht dem Grundsatz, dass die steuerrechtliche Wirkung für die Vergangenheit autonom für das jeweilige materielle Steuergesetz zu beurteilen ist. Wäre ein Ereignis, das nach § 16 Abs. 1 - 3 GrEStG die Aufhebung oder Änderung einer Steuerfestsetzung begründet, namentlich die Herabsetzung der Gegenleistung, ein rückwirkendes Ereignis i. S. d. § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO, liefe § 16 Abs. 4 GrEStG ausnahmslos leer. Denn mit dem Ende des Kalenderjahres einer Kaufpreisherabsetzung i. S. d. § 16 Abs. 3 GrEStG würde dann die vierjährige Festsetzungsverjährung nach § 169 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 AO erneut beginnen. Damit bedürfte es des § 16 Abs. 4 GrEStG nicht, wonach die Festsetzungsfrist (§§ 169 - 171 AO) lediglich nicht vor Ablauf eines Jahres nach dem Eintritt des Ereignisses endet. Eine Auslegung, mit der eine gesetzliche Vorschrift jeglichen Anwendungsbereich verlöre, widerspräche der gesetzlichen Systematik, kann von Gesetzes wegen nicht gewollt sein und wäre offenkundig unzutreffend.
Miet- und Pachtzinsen für die Benutzung von beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens sind dem Gewinn aus Gewerbebetrieb nicht nach § 8 Nr. 1 Bst. d GewStG hinzuzurechnen, soweit sie in die Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern des Umlaufvermögens einzubeziehen sind.
Insoweit reicht es aus, dass die Miet- und Pachtzinsen als Herstellungskosten aktiviert worden wären, wenn sich das Wirtschaftsgut am Bilanzstichtag noch im Betriebsvermögen befunden und deshalb hätte aktiviert werden müssen.
BFH v. 30.07.2020, III R 24/18
Hinweis:
Der Gewerbeertrag nach § 7 S. 1 GewStG ist der nach dem EStG oder KStG zu ermittelnde Gewinn aus dem Gewerbebetrieb, der bei der Ermittlung des Einkommens für den dem Erhebungszeitraum entsprechenden Veranlagungszeitraum zu berücksichtigen ist, vermehrt und vermindert um die in §§ 8 und 9 GewStG bezeichneten Beträge.
Die Klägerin ist eine in der Rechtsform der GmbH betriebene Baugesellschaft, die im Streitjahr regelmäßig Zubehör zu Baustelleneinrichtungen (Betonpumpe, Betongeräte, Systemschalungen, Bauzäune, Magazine, Unterkünfte, Toiletten, Kräne, Hebewerkzeug und Gerüste) anmietete. Auf der Grundlage einer durchgeführten Betriebsprüfung gelangte das FA zu der Auffassung, dass die in den Mieten/Pachten enthaltenen Finanzierungsentgelte gem. § 8 Nr. 1 Bst. d GewStG dem Gewinn hinzuzurechnen seien. Streitig ist, ob Miet- und Pachtzinsen anteilig gem. § 8 Nr. 1 Bst. d GewStG dem Gewinn hinzuzurechnen sind, soweit sie zu Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern des Umlaufvermögens gehören würden, die vor dem Bilanzstichtag („unterjährig“) aus dem Betriebsvermögen ausgeschieden sind.
Der BFH hat entschieden, dass für Mietzinsen, die zu den Herstellungskosten unterjährig ausgeschiedenen Umlaufvermögens gehören, keine gewerbesteuerliche Hinzurechnung vorzunehmen ist.
Die für die Anmietung des Zubehörs zu Baustelleneinrichtungen angefallenen Mietzinsen sind nicht i. S. des Einleitungssatzes des § 8 GewStG bei der Ermittlung des Gewinns abgesetzt worden, soweit sie als Baustelleneinzelkosten zu den Herstellungskosten eines Wirtschaftsguts des Umlaufvermögens gehören. Dies gilt auch dann, wenn das Erzeugnis bereits während des Erhebungszeitraums fertiggestellt wurde und aus dem Unternehmen ausgeschieden ist. Die getätigten Aufwendungen verlieren mit der Umqualifizierung in Herstellungskosten ihren ursprünglichen Mietzinscharakter. Soweit Miet- und Pachtzinsen nur noch über die Berücksichtigung der Herstellungskosten gewinnwirksam werden, handelt es sich weder begrifflich noch wirtschaftlich um Gewinnminderungen durch Miet- und Pachtzinsen i. S. d. § 8 Nr. 1 Bst. d GewStG.
Die Umqualifizierung hängt nicht davon ab, ob es sich um Herstellungskosten von Anlagevermögen oder von Umlaufvermögen handelt. Sind Miet- oder Pachtzinsen den Herstellungskosten von Umlaufvermögen zuzuordnen, können sie nur noch als Herstellungskosten zu einer Gewinnminderung führen. Entgegen der Auffassung der Vorinstanz und des FA findet eine Hinzurechnung auch dann nicht statt, wenn keine Aktivierung der hergestellten Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens am Bilanzstichtag stattgefunden hat. Es kommt allein auf die Umqualifizierung der Mietzinsen in Herstellungskosten und nicht auf die Speicherung der Mietzinsen am Bilanzstichtag und deren Verschiebung in eine andere Periode an. Es ist daher maßgeblich, inwieweit die jeweiligen Aufwendungen den handelsrechtlichen Herstellungskostenbegriff erfüllen.
Änderung eines Grunderwerbsteuerbescheids nach Kaufpreisherabsetzung
Die Herabsetzung der Gegenleistung i. S. d. § 16 Abs. 3 GrEStG ermöglicht keine Änderung der festgesetzten Grunderwerbsteuer als rückwirkendes Ereignis nach § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO.
BFH v. 22.07.2020, II R 15/18
Hinweis:
Ein Steuerbescheid ist zu ändern, soweit ein Ereignis eintritt, das steuerliche Wirkung für die Vergangenheit hat (rückwirkendes Ereignis; § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO).
Die Klägerin erwarb Grundvermögen zum Kaufpreis von 49.547.500 €. Der Kaufpreis war am 31.08.2007 in voller Höhe zur Zahlung fällig. Das FA setzte die Grunderwerbsteuer gegenüber der Klägerin ausgehend von der vereinbarten Gegenleistung fest. Am 24.02.2009 wurde ein notariell beurkundeter Vergleich zwischen der Klägerin und dem Verkäufer geschlossen, aufgrund dessen ein Teil des Kaufpreises am 25. und 26.02.2009 an die Klägerin zurückgezahlt wurden. Mit Schreiben vom 13.09.2012 beantragte die Klägerin eine Änderung des Grunderwerbsteuerbescheids vom 15.11.2007 nach § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO, da der Grundstückskaufpreis nachträglich gemindert worden sei. Das FA lehnte den Antrag mangels Vorliegens eines rückwirkenden Ereignisses i. S. d. § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO ab. Einen Antrag auf Änderung des Grunderwerbsteuerbescheids gem. § 16 Abs. 3 GrEStG habe die Klägerin zu spät gestellt.
Der BFH hat entschieden, dass die Herabsetzung der Gegenleistung keine Änderung der festgesetzten Grunderwerbsteuer als rückwirkendes Ereignis nach § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO ermöglicht.
Ein nachträgliches Ereignis mit steuerrechtlicher Rückwirkung muss zu einer Änderung des Sachverhalts führen, den die Finanzbehörde bei der Steuerfestsetzung zugrunde gelegt hat, und nicht nur zu einer veränderten (rechtlichen) Beurteilung des nämlichen Sachverhalts. Der Umstand, dass einem Ereignis ertragssteuerrechtlich Rückwirkung zukommt, ist somit für Zwecke der Grunderwerbsteuer nicht ausschlaggebend. Die Herabsetzung der Gegenleistung i. S. d. § 16 Abs. 3 GrEStG ermöglicht nach der insoweit zwingenden gesetzlichen Systematik keine Änderung nach § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO. Das folgt aus § 16 Abs. 4 GrEStG und § 175 Abs. 1 S. 2 AO und entspricht dem Grundsatz, dass die steuerrechtliche Wirkung für die Vergangenheit autonom für das jeweilige materielle Steuergesetz zu beurteilen ist. Wäre ein Ereignis, das nach § 16 Abs. 1 - 3 GrEStG die Aufhebung oder Änderung einer Steuerfestsetzung begründet, namentlich die Herabsetzung der Gegenleistung, ein rückwirkendes Ereignis i. S. d. § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO, liefe § 16 Abs. 4 GrEStG ausnahmslos leer. Denn mit dem Ende des Kalenderjahres einer Kaufpreisherabsetzung i. S. d. § 16 Abs. 3 GrEStG würde dann die vierjährige Festsetzungsverjährung nach § 169 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 AO erneut beginnen. Damit bedürfte es des § 16 Abs. 4 GrEStG nicht, wonach die Festsetzungsfrist (§§ 169 - 171 AO) lediglich nicht vor Ablauf eines Jahres nach dem Eintritt des Ereignisses endet. Eine Auslegung, mit der eine gesetzliche Vorschrift jeglichen Anwendungsbereich verlöre, widerspräche der gesetzlichen Systematik, kann von Gesetzes wegen nicht gewollt sein und wäre offenkundig unzutreffend.
