Rechtsprechung KW 36-2019
18. September 2019 | 0 Kommentare | Kategorien:
1.Rechtsprechung
1.1.Umsatzsteuer
EuGH-Vorlage zur umsatzsteuerrechtlichen Behandlung von Gutachtertätigkeiten im Auftrag des MDK
1. Liegt unter Umständen wie denen des Ausgangsverfahrens, in denen ein Steuerpflichtiger im Auftrag des MDK Gutachten zur Pflegebedürftigkeit von Patienten erstellt, eine Tätigkeit vor, die dem Anwendungsbereich des Art. 132 Abs. 1 Bst. g der Richtlinie 2006/112/EG unterfällt?
2. Falls die Frage 1 bejaht wird:
a) Reicht es für die Anerkennung eines Unternehmers als eine Einrichtung mit sozialem Charakter im Sinne des Art. 132 Abs. 1 Bst. g der Richtlinie 2006/112/EG aus, dass dieser als Subunternehmer im Auftrag einer Einrichtung, die nach nationalem Recht als soziale Einrichtung im Sinne des Art. 132 Abs. 1 Bst. g der Richtlinie 2006/112/EG anerkannt ist, Leistungen erbringt?
b) Falls die Frage 2a) verneint wird: Ist unter Umständen wie denen des Ausgangsverfahrens die pauschale Übernahme der Kosten einer anerkannten Einrichtung im Sinne des Art. 132 Abs. 1 Bst. g der Richtlinie 2006/112/EG durch die Kranken- und Pflegekassen ausreichend dafür, dass auch ein Subunternehmer dieser Einrichtung als eine anerkannte Einrichtung zu beurteilen ist?
c) Falls die Fragen 2a) und 2b) verneint werden: Darf der Mitgliedstaat die Anerkennung als Einrichtung mit sozialem Charakter davon abhängig machen, dass der Steuerpflichtige einen Vertrag mit einem Träger der sozialen Sicherheit oder Sozialfürsorge tatsächlich abgeschlossen hat, oder reicht es für eine Anerkennung aus, dass nach nationalem Recht ein Vertrag abgeschlossen werden könnte?
BFH v. 10.04.2019, XI R 11/17
Hinweis:
Nach Art. 132 Abs. 1 Bst. g MwStSystRL sind eng mit der Sozialfürsorge und der sozialen Sicherheit verbundene Dienstleistungen und Lieferungen von Gegenständen, einschließlich derjenigen, die durch Altenheime, Einrichtungen des öffentlichen Rechts oder andere von dem betreffenden Mitgliedstaat als Einrichtungen mit sozialem Charakter anerkannte Einrichtungen bewirkt werden, steuerfrei.
Im Streitfall erstellte die Klägerin, eine Krankenschwester mit medizinischer Grundausbildung und akademischer Ausbildung im Bereich der Pflegewissenschaft sowie einer Weiterbildung in Pflege-Qualitätsmanagement, für den MDK Gutachten zur Pflegebedürftigkeit von Patienten. Nach Auffassung des Finanzamts ist diese Tätigkeit weder nach nationalem Recht noch nach Unionsrecht umsatzsteuerfrei. Der BFH hat Zweifel, ob die nach nationalem Recht bestehende Umsatzsteuerpflicht für Gutachten, die eine Krankenschwester zur Feststellung der Pflegebedürftigkeit im Auftrag des Medizinischen Diensts der Krankenversicherung (MDK) erbringt, mit dem Unionsrecht vereinbar ist.
Da die Leistungsgewährung der Pflegekasse zur Sozialfürsorge und der sozialen Sicherheit gehört und die Leistung der Klägerin der Vorbereitung dieser Leistungsgewährung dient, will der BFH mit dem Vorabentscheidungsersuchen zunächst klären lassen, ob die Gutachtertätigkeit ein eng mit der Sozialfürsorge und der sozialen Sicherheit verbundener Umsatz ist, auch wenn sie nicht gegenüber dem Hilfsbedürftigen, sondern an eine Person erbracht wird, die sie benötigt, um seine eigene Leistung an den Patienten oder Hilfsbedürftigen zu erbringen. Ist dies zu bejahen, wird weiter zu klären sein, welche Anforderungen an die unternehmerbezogene Anerkennung als Einrichtung mit sozialem Charakter zu stellen sind, die der BFH nach der Richtlinie als für die Steuerfreiheit erforderlich ansieht. Diese könnte aus der Stellung als Subunternehmer, aus einer pauschalen Übernahme der Kosten durch Kranken- und Pflegekassen oder aus Vertragsbeziehungen abzuleiten sein.
1. Liegt unter Umständen wie denen des Ausgangsverfahrens, in denen ein Steuerpflichtiger im Auftrag des MDK Gutachten zur Pflegebedürftigkeit von Patienten erstellt, eine Tätigkeit vor, die dem Anwendungsbereich des Art. 132 Abs. 1 Bst. g der Richtlinie 2006/112/EG unterfällt?
2. Falls die Frage 1 bejaht wird:
a) Reicht es für die Anerkennung eines Unternehmers als eine Einrichtung mit sozialem Charakter im Sinne des Art. 132 Abs. 1 Bst. g der Richtlinie 2006/112/EG aus, dass dieser als Subunternehmer im Auftrag einer Einrichtung, die nach nationalem Recht als soziale Einrichtung im Sinne des Art. 132 Abs. 1 Bst. g der Richtlinie 2006/112/EG anerkannt ist, Leistungen erbringt?
b) Falls die Frage 2a) verneint wird: Ist unter Umständen wie denen des Ausgangsverfahrens die pauschale Übernahme der Kosten einer anerkannten Einrichtung im Sinne des Art. 132 Abs. 1 Bst. g der Richtlinie 2006/112/EG durch die Kranken- und Pflegekassen ausreichend dafür, dass auch ein Subunternehmer dieser Einrichtung als eine anerkannte Einrichtung zu beurteilen ist?
c) Falls die Fragen 2a) und 2b) verneint werden: Darf der Mitgliedstaat die Anerkennung als Einrichtung mit sozialem Charakter davon abhängig machen, dass der Steuerpflichtige einen Vertrag mit einem Träger der sozialen Sicherheit oder Sozialfürsorge tatsächlich abgeschlossen hat, oder reicht es für eine Anerkennung aus, dass nach nationalem Recht ein Vertrag abgeschlossen werden könnte?
BFH v. 10.04.2019, XI R 11/17
Hinweis:
Nach Art. 132 Abs. 1 Bst. g MwStSystRL sind eng mit der Sozialfürsorge und der sozialen Sicherheit verbundene Dienstleistungen und Lieferungen von Gegenständen, einschließlich derjenigen, die durch Altenheime, Einrichtungen des öffentlichen Rechts oder andere von dem betreffenden Mitgliedstaat als Einrichtungen mit sozialem Charakter anerkannte Einrichtungen bewirkt werden, steuerfrei.
Im Streitfall erstellte die Klägerin, eine Krankenschwester mit medizinischer Grundausbildung und akademischer Ausbildung im Bereich der Pflegewissenschaft sowie einer Weiterbildung in Pflege-Qualitätsmanagement, für den MDK Gutachten zur Pflegebedürftigkeit von Patienten. Nach Auffassung des Finanzamts ist diese Tätigkeit weder nach nationalem Recht noch nach Unionsrecht umsatzsteuerfrei. Der BFH hat Zweifel, ob die nach nationalem Recht bestehende Umsatzsteuerpflicht für Gutachten, die eine Krankenschwester zur Feststellung der Pflegebedürftigkeit im Auftrag des Medizinischen Diensts der Krankenversicherung (MDK) erbringt, mit dem Unionsrecht vereinbar ist.
Da die Leistungsgewährung der Pflegekasse zur Sozialfürsorge und der sozialen Sicherheit gehört und die Leistung der Klägerin der Vorbereitung dieser Leistungsgewährung dient, will der BFH mit dem Vorabentscheidungsersuchen zunächst klären lassen, ob die Gutachtertätigkeit ein eng mit der Sozialfürsorge und der sozialen Sicherheit verbundener Umsatz ist, auch wenn sie nicht gegenüber dem Hilfsbedürftigen, sondern an eine Person erbracht wird, die sie benötigt, um seine eigene Leistung an den Patienten oder Hilfsbedürftigen zu erbringen. Ist dies zu bejahen, wird weiter zu klären sein, welche Anforderungen an die unternehmerbezogene Anerkennung als Einrichtung mit sozialem Charakter zu stellen sind, die der BFH nach der Richtlinie als für die Steuerfreiheit erforderlich ansieht. Diese könnte aus der Stellung als Subunternehmer, aus einer pauschalen Übernahme der Kosten durch Kranken- und Pflegekassen oder aus Vertragsbeziehungen abzuleiten sein.
1.2.Internationales Steuerrecht
Einkünftekorrektur nach § 1 Abs. 1 AStG bei gewinnmindernder Ausbuchung sowie Teilwertabschreibung unbesicherter Forderungen aus Konzernlieferbeziehungen
Die fehlende Besicherung einer Forderung aus Lieferbeziehungen gehört grundsätzlich zu den nicht fremdüblichen „Bedingungen“ i.S. des § 1 Abs. 1 AStG. Gleiches gilt für Art. 9 Abs. 1 OECD-MustAbk (hier: Art. 9 DBA-China 1985).
Art. 9 Abs. 1 OECD-MustAbk (hier: Art. 9 DBA-China 1985) beschränkt den Korrekturbereich des § 1 Abs. 1 AStG nicht auf sog. Preisberichtigungen, sondern ermöglicht auch die Neutralisierung der gewinnmindernden Forderungsausbuchung oder -abschreibung (entgegen Senatsurteile vom 24.06.2015 - I R 29/14, BFHE 250, 386, BStBl. II 2016, 258, und vom 17.12.2014 - I R 23/13, BFHE 248, 170, BStBl. II 2016, 261).
Einer Einkünftekorrektur nach § 1 Abs. 1 AStG steht im Zusammenhang mit Tochtergesellschaften aus Drittstaaten das Unionsrecht nicht entgegen.
BFH v. 27.02.2019, I R 51/17
Hinweis:
Werden Einkünfte eines Steuerpflichtigen aus Geschäftsbeziehungen mit einer ihm nahestehenden Person dadurch gemindert, dass er im Rahmen solcher Geschäftsbeziehungen zum Ausland Bedingungen vereinbart, die von denen abweichen, die voneinander unabhängige Dritte unter gleichen oder ähnlichen Verhältnissen vereinbart hätten, so sind seine Einkünfte unbeschadet anderer Vorschriften gem. § 1 Abs. 1 AStG so anzusetzen, wie sie unter den zwischen unabhängigen Dritten vereinbarten Bedingungen angefallen wären. Geschäftsbeziehung in diesem Sinne ist gem. § 1 Abs. 4 AStG jede den Einkünften zugrunde liegende schuldrechtliche Beziehung, die keine gesellschaftsvertragliche Vereinbarung ist und entweder beim Steuerpflichtigen oder bei der nahestehenden Person Teil einer Tätigkeit ist, auf die die §§ 13, 15, 18 oder 21 EStG anzuwenden sind oder im Fall eines ausländischen Nahestehenden anzuwenden wären, wenn die Tätigkeit im Inland vorgenommen würde.
Klägerin ist eine KG. Im Streitjahr war die Klägerin Alleingesellschafterin der chinesischen A Ltd. Gegenüber dieser Gesellschaft war in den Streitjahren eine Forderung offen, die noch aus Lieferungen aus den Streitjahren stammte. Die Forderung war unbesichert und unverzinslich. Die Klägerin verzichtete zunächst gegen Besserungsschein auf einen Teil der Forderung und buchte diese insoweit gewinnmindernd in ihrer Handelsbilanz aus. Später schrieb die Klägerin die Forderung wegen anhaltender Wertlosigkeit in ihrer Handelsbilanz ab und erklärte schließlich einen Forderungsverzicht. Das FA ließ die Wertberichtigungen im Rahmen der gesonderten und einheitlichen Feststellung der Besteuerungsgrundlagen unberücksichtigt und erhöhte den Gewinn wegen der fehlenden Verzinsung der Forderung außerbilanziell in Höhe von 3 % der Forderung.
Der BFH hat entschieden, dass die fehlende Besicherung einer Forderung zu den nicht fremdüblichen Bedingungen gem. § 1 Abs. 1 AStG gehört und dass Art. 9 Abs. 1 MustAbk. auch für Wertberichtigungen und nicht nur für Preisberichtigungen Anwendung findet.
Die Lieferbeziehung zwischen der Klägerin und der A Ltd. ist eine Geschäftsbeziehung i. S. § 1 Abs. 1 AStG, zu deren Bedingungen die Nichtbesicherung der Ansprüche gehört. Der Korrekturbereich des Art. 9 Abs. 1 OECD-MustAbk ermöglicht auch die Neutralisierung der gewinnmindernden Ausbuchung einer Darlehensforderung oder einer Teilwertabschreibung hierauf. Wäre ein fremder Dritter als Lieferant in der Situation der Klägerin nicht bereit gewesen, ohne werthaltige Besicherung der Zahlungsforderungen mit der Warenlieferung in Vorleistung zu treten, würde der sog. Rückhalt im Konzern die Tatbestandsmäßigkeit nach § 1 AStG nicht hindern. Schließlich widerstreitet auch das Unionsrecht nicht einer Einkünftekorrektur nach § 1 Abs. 1 AStG.
Einkünftekorrektur nach § 1 Abs. 1 AStG bei Teilwertabschreibungen auf im Konzern begebenen Darlehensforderungen und bei Rückstellungsbildung wegen der Inanspruchnahme aus einer Bürgschaft
Die nicht ausreichende Besicherung eines Darlehens oder eines Regressanspruchs aus der Inanspruchnahme einer Bürgschaft gehören grundsätzlich zu den nicht fremdüblichen „Bedingungen“ i. S. des § 1 Abs. 1 AStG. Gleiches gilt für Art. 9 Abs. 1 OECD-MustAbk (hier: Art. 9 Abs. 1 DBA-Österreich 2000).
Art. 9 Abs. 1 OECD-MustAbk (hier: Art. 9 Abs. 1 DBA-Österreich 2000) beschränkt den Korrekturbereich des § 1 Abs. 1 AStG nicht auf sog. Preisberichtigungen, sondern ermöglicht auch die Neutralisierung der gewinnmindernden Ausbuchung einer Darlehensforderung oder einer Teilwertabschreibung hierauf (entgegen Senatsurteile vom 24.06.2015 - I R 29/14, BFHE 250, 386, BStBl. II 2016, 258, und vom 17.12.2014 - I R 23/13, BFHE 248, 170, BStBl. II 2016, 261).
Ob einer Korrektur nach § 1 Abs. 1 AStG der Verhältnismäßigkeitsgrundsatz des Unionsrechts entgegensteht, bestimmt sich nach einer Gesamtwürdigung der Umstände des jeweiligen Einzelfalls. Bei der Korrektur von Gesellschafterforderungen aus Darlehen oder Bürgschaften sind das wirtschaftliche Eigeninteresse und die Finanzierungsverantwortung auf der einen Seite sowie die strukturelle Nähe zur Eigenkapitalausstattung und die Änderung des Vermögens- und Liquiditätsstatus des Darlehensgebers bzw. Bürgen auf der anderen Seite zu berücksichtigen.
BFH v. 27.02.2019, I R 81/17
Hinweis:
Werden Einkünfte eines Steuerpflichtigen aus Geschäftsbeziehungen mit einer ihm nahestehenden Person dadurch gemindert, dass er im Rahmen solcher Geschäftsbeziehungen zum Ausland Bedingungen vereinbart, die von denen abweichen, die voneinander unabhängige Dritte unter gleichen oder ähnlichen Verhältnissen vereinbart hätten, so sind seine Einkünfte unbeschadet anderer Vorschriften gem. § 1 Abs. 1 AStG so anzusetzen, wie sie unter den zwischen unabhängigen Dritten vereinbarten Bedingungen angefallen wären. Geschäftsbeziehung in diesem Sinne ist gem. § 1 Abs. 4 AStG jede den Einkünften zugrunde liegende schuldrechtliche Beziehung, die keine gesellschaftsvertragliche Vereinbarung ist und entweder beim Steuerpflichtigen oder bei der nahestehenden Person Teil einer Tätigkeit ist, auf die die §§ 13, 15, 18 oder 21 EStG anzuwenden sind oder im Fall eines ausländischen Nahestehenden anzuwenden wären, wenn die Tätigkeit im Inland vorgenommen würde.
Die Klägerin, eine inländische GmbH, war seit Mai 2001 i. H. v. 50 % an der in Österreich ansässigen A GmbH beteiligt. Die Klägerin gewährte der A GmbH insgesamt fünf Darlehen mit einer Laufzeit zwischen neun und 362 Tagen. Die Darlehen waren jeweils mit 5,5 % p. a. verzinst. Zur Sicherheit wurden jeweils unterschiedliche Maschinen übereignet. Darüber hinaus übernahm die Klägerin eine Bürgschaft für ein Darlehen der B Bank in Österreich an die A GmbH. Die A GmbH zahlte Teilbeträge an die Klägerin zurück. Aufgrund negativer Geschäftsentwicklung der A GmbH nahm die Klägerin am 31.12.2003 eine Teilwertabschreibung auf die Darlehen vor. Nachdem über das Vermögen der A GmbH das Konkursverfahren eröffnet worden war, wurde die Klägerin von der B Bank aus dem Bürgschaftsvertrag in Anspruch genommen. Insoweit bildete die Klägerin eine Rückstellung für Verbindlichkeiten. Darüber hinaus hat sie den Restwert der Darlehen an die A GmbH abgeschrieben. Das FA neutralisierte die durch die Teilwertabschreibungen und die Rückstellung bewirkten Gewinnminderungen nach § 1 Abs. 1 AStG durch außerbilanzielle Hinzurechnungen und erhöhte das zu versteuernde Einkommen.
Der BFH hat entschieden, dass die fehlende Besicherung einer Forderung zu den nicht fremdüblichen Bedingungen gem. § 1 Abs. 1 AStG gehört und dass Art. 9 Abs. 1 MustAbk. auch für Wertberichtigungen und nicht nur für Preisberichtigungen Anwendung findet.
Das Darlehensverhältnis und das der Bürgschaft zugrunde liegende Auftrags- bzw. unentgeltliche Geschäftsbesorgungsverhältnis zwischen der Klägerin und der A GmbH sind Geschäftsbeziehungen i. S. § 1 Abs. 1 AStG, zu deren Bedingungen die (Nicht-)Besicherung der Ansprüche gehört. Der Korrekturbereich des Art. 9 Abs. 1 OECD-MustAbk ermöglicht auch die Neutralisierung der gewinnmindernden Ausbuchung einer Darlehensforderung oder einer Teilwertabschreibung hierauf. Wäre ein fremder Dritter als Darlehensgeber bzw. Bürge in der Situation der Klägerin nicht bereit gewesen, die mit den sicherungsübereigneten Maschinen besicherten Darlehen an die A GmbH auszureichen bzw. die Bürgschaft gegenüber der B Bank ohne werthaltige Besicherung der Regressforderung zu übernehmen, würde der sog. Rückhalt im Konzern die Tatbestandsmäßigkeit nach § 1 AStG nicht hindern. Schließlich widerstreitet auch das Unionsrecht nicht einer Einkünftekorrektur nach § 1 Abs. 1 AStG.
Die fehlende Besicherung einer Forderung aus Lieferbeziehungen gehört grundsätzlich zu den nicht fremdüblichen „Bedingungen“ i.S. des § 1 Abs. 1 AStG. Gleiches gilt für Art. 9 Abs. 1 OECD-MustAbk (hier: Art. 9 DBA-China 1985).
Art. 9 Abs. 1 OECD-MustAbk (hier: Art. 9 DBA-China 1985) beschränkt den Korrekturbereich des § 1 Abs. 1 AStG nicht auf sog. Preisberichtigungen, sondern ermöglicht auch die Neutralisierung der gewinnmindernden Forderungsausbuchung oder -abschreibung (entgegen Senatsurteile vom 24.06.2015 - I R 29/14, BFHE 250, 386, BStBl. II 2016, 258, und vom 17.12.2014 - I R 23/13, BFHE 248, 170, BStBl. II 2016, 261).
Einer Einkünftekorrektur nach § 1 Abs. 1 AStG steht im Zusammenhang mit Tochtergesellschaften aus Drittstaaten das Unionsrecht nicht entgegen.
BFH v. 27.02.2019, I R 51/17
Hinweis:
Werden Einkünfte eines Steuerpflichtigen aus Geschäftsbeziehungen mit einer ihm nahestehenden Person dadurch gemindert, dass er im Rahmen solcher Geschäftsbeziehungen zum Ausland Bedingungen vereinbart, die von denen abweichen, die voneinander unabhängige Dritte unter gleichen oder ähnlichen Verhältnissen vereinbart hätten, so sind seine Einkünfte unbeschadet anderer Vorschriften gem. § 1 Abs. 1 AStG so anzusetzen, wie sie unter den zwischen unabhängigen Dritten vereinbarten Bedingungen angefallen wären. Geschäftsbeziehung in diesem Sinne ist gem. § 1 Abs. 4 AStG jede den Einkünften zugrunde liegende schuldrechtliche Beziehung, die keine gesellschaftsvertragliche Vereinbarung ist und entweder beim Steuerpflichtigen oder bei der nahestehenden Person Teil einer Tätigkeit ist, auf die die §§ 13, 15, 18 oder 21 EStG anzuwenden sind oder im Fall eines ausländischen Nahestehenden anzuwenden wären, wenn die Tätigkeit im Inland vorgenommen würde.
Klägerin ist eine KG. Im Streitjahr war die Klägerin Alleingesellschafterin der chinesischen A Ltd. Gegenüber dieser Gesellschaft war in den Streitjahren eine Forderung offen, die noch aus Lieferungen aus den Streitjahren stammte. Die Forderung war unbesichert und unverzinslich. Die Klägerin verzichtete zunächst gegen Besserungsschein auf einen Teil der Forderung und buchte diese insoweit gewinnmindernd in ihrer Handelsbilanz aus. Später schrieb die Klägerin die Forderung wegen anhaltender Wertlosigkeit in ihrer Handelsbilanz ab und erklärte schließlich einen Forderungsverzicht. Das FA ließ die Wertberichtigungen im Rahmen der gesonderten und einheitlichen Feststellung der Besteuerungsgrundlagen unberücksichtigt und erhöhte den Gewinn wegen der fehlenden Verzinsung der Forderung außerbilanziell in Höhe von 3 % der Forderung.
Der BFH hat entschieden, dass die fehlende Besicherung einer Forderung zu den nicht fremdüblichen Bedingungen gem. § 1 Abs. 1 AStG gehört und dass Art. 9 Abs. 1 MustAbk. auch für Wertberichtigungen und nicht nur für Preisberichtigungen Anwendung findet.
Die Lieferbeziehung zwischen der Klägerin und der A Ltd. ist eine Geschäftsbeziehung i. S. § 1 Abs. 1 AStG, zu deren Bedingungen die Nichtbesicherung der Ansprüche gehört. Der Korrekturbereich des Art. 9 Abs. 1 OECD-MustAbk ermöglicht auch die Neutralisierung der gewinnmindernden Ausbuchung einer Darlehensforderung oder einer Teilwertabschreibung hierauf. Wäre ein fremder Dritter als Lieferant in der Situation der Klägerin nicht bereit gewesen, ohne werthaltige Besicherung der Zahlungsforderungen mit der Warenlieferung in Vorleistung zu treten, würde der sog. Rückhalt im Konzern die Tatbestandsmäßigkeit nach § 1 AStG nicht hindern. Schließlich widerstreitet auch das Unionsrecht nicht einer Einkünftekorrektur nach § 1 Abs. 1 AStG.
Einkünftekorrektur nach § 1 Abs. 1 AStG bei Teilwertabschreibungen auf im Konzern begebenen Darlehensforderungen und bei Rückstellungsbildung wegen der Inanspruchnahme aus einer Bürgschaft
Die nicht ausreichende Besicherung eines Darlehens oder eines Regressanspruchs aus der Inanspruchnahme einer Bürgschaft gehören grundsätzlich zu den nicht fremdüblichen „Bedingungen“ i. S. des § 1 Abs. 1 AStG. Gleiches gilt für Art. 9 Abs. 1 OECD-MustAbk (hier: Art. 9 Abs. 1 DBA-Österreich 2000).
Art. 9 Abs. 1 OECD-MustAbk (hier: Art. 9 Abs. 1 DBA-Österreich 2000) beschränkt den Korrekturbereich des § 1 Abs. 1 AStG nicht auf sog. Preisberichtigungen, sondern ermöglicht auch die Neutralisierung der gewinnmindernden Ausbuchung einer Darlehensforderung oder einer Teilwertabschreibung hierauf (entgegen Senatsurteile vom 24.06.2015 - I R 29/14, BFHE 250, 386, BStBl. II 2016, 258, und vom 17.12.2014 - I R 23/13, BFHE 248, 170, BStBl. II 2016, 261).
Ob einer Korrektur nach § 1 Abs. 1 AStG der Verhältnismäßigkeitsgrundsatz des Unionsrechts entgegensteht, bestimmt sich nach einer Gesamtwürdigung der Umstände des jeweiligen Einzelfalls. Bei der Korrektur von Gesellschafterforderungen aus Darlehen oder Bürgschaften sind das wirtschaftliche Eigeninteresse und die Finanzierungsverantwortung auf der einen Seite sowie die strukturelle Nähe zur Eigenkapitalausstattung und die Änderung des Vermögens- und Liquiditätsstatus des Darlehensgebers bzw. Bürgen auf der anderen Seite zu berücksichtigen.
BFH v. 27.02.2019, I R 81/17
Hinweis:
Werden Einkünfte eines Steuerpflichtigen aus Geschäftsbeziehungen mit einer ihm nahestehenden Person dadurch gemindert, dass er im Rahmen solcher Geschäftsbeziehungen zum Ausland Bedingungen vereinbart, die von denen abweichen, die voneinander unabhängige Dritte unter gleichen oder ähnlichen Verhältnissen vereinbart hätten, so sind seine Einkünfte unbeschadet anderer Vorschriften gem. § 1 Abs. 1 AStG so anzusetzen, wie sie unter den zwischen unabhängigen Dritten vereinbarten Bedingungen angefallen wären. Geschäftsbeziehung in diesem Sinne ist gem. § 1 Abs. 4 AStG jede den Einkünften zugrunde liegende schuldrechtliche Beziehung, die keine gesellschaftsvertragliche Vereinbarung ist und entweder beim Steuerpflichtigen oder bei der nahestehenden Person Teil einer Tätigkeit ist, auf die die §§ 13, 15, 18 oder 21 EStG anzuwenden sind oder im Fall eines ausländischen Nahestehenden anzuwenden wären, wenn die Tätigkeit im Inland vorgenommen würde.
Die Klägerin, eine inländische GmbH, war seit Mai 2001 i. H. v. 50 % an der in Österreich ansässigen A GmbH beteiligt. Die Klägerin gewährte der A GmbH insgesamt fünf Darlehen mit einer Laufzeit zwischen neun und 362 Tagen. Die Darlehen waren jeweils mit 5,5 % p. a. verzinst. Zur Sicherheit wurden jeweils unterschiedliche Maschinen übereignet. Darüber hinaus übernahm die Klägerin eine Bürgschaft für ein Darlehen der B Bank in Österreich an die A GmbH. Die A GmbH zahlte Teilbeträge an die Klägerin zurück. Aufgrund negativer Geschäftsentwicklung der A GmbH nahm die Klägerin am 31.12.2003 eine Teilwertabschreibung auf die Darlehen vor. Nachdem über das Vermögen der A GmbH das Konkursverfahren eröffnet worden war, wurde die Klägerin von der B Bank aus dem Bürgschaftsvertrag in Anspruch genommen. Insoweit bildete die Klägerin eine Rückstellung für Verbindlichkeiten. Darüber hinaus hat sie den Restwert der Darlehen an die A GmbH abgeschrieben. Das FA neutralisierte die durch die Teilwertabschreibungen und die Rückstellung bewirkten Gewinnminderungen nach § 1 Abs. 1 AStG durch außerbilanzielle Hinzurechnungen und erhöhte das zu versteuernde Einkommen.
Der BFH hat entschieden, dass die fehlende Besicherung einer Forderung zu den nicht fremdüblichen Bedingungen gem. § 1 Abs. 1 AStG gehört und dass Art. 9 Abs. 1 MustAbk. auch für Wertberichtigungen und nicht nur für Preisberichtigungen Anwendung findet.
Das Darlehensverhältnis und das der Bürgschaft zugrunde liegende Auftrags- bzw. unentgeltliche Geschäftsbesorgungsverhältnis zwischen der Klägerin und der A GmbH sind Geschäftsbeziehungen i. S. § 1 Abs. 1 AStG, zu deren Bedingungen die (Nicht-)Besicherung der Ansprüche gehört. Der Korrekturbereich des Art. 9 Abs. 1 OECD-MustAbk ermöglicht auch die Neutralisierung der gewinnmindernden Ausbuchung einer Darlehensforderung oder einer Teilwertabschreibung hierauf. Wäre ein fremder Dritter als Darlehensgeber bzw. Bürge in der Situation der Klägerin nicht bereit gewesen, die mit den sicherungsübereigneten Maschinen besicherten Darlehen an die A GmbH auszureichen bzw. die Bürgschaft gegenüber der B Bank ohne werthaltige Besicherung der Regressforderung zu übernehmen, würde der sog. Rückhalt im Konzern die Tatbestandsmäßigkeit nach § 1 AStG nicht hindern. Schließlich widerstreitet auch das Unionsrecht nicht einer Einkünftekorrektur nach § 1 Abs. 1 AStG.
1.3.Sonstiges
Keine erweiterte Kürzung des Gewerbeertrags einer grundbesitzverwaltenden Kapitalgesellschaft bei Mitvermietung von Betriebsvorrichtungen
Eine erweiterte Kürzung des Gewerbeertrags nach § 9 Nr. 1 S. 2 GewStG scheidet aus, wenn eine grundbesitzverwaltende GmbH neben einem Hotelgebäude auch Ausstattungsgegenstände (Bierkellerkühlanlage, Kühlräume, Kühlmöbel für Theken- und Büfettanlagen) mitvermietet, die als Betriebsvorrichtungen zu qualifizieren sind.
BFH v. 11.04.2019, III R 36/15
Hinweis:
Gem. § 9 Nr. 1 S. 1 GewStG wird die Summe des Gewinns und der Hinzurechnungen um 1,2 % des Einheitswerts des zum Betriebsvermögen des Unternehmers gehörenden und nicht von der Grundsteuer befreiten Grundbesitzes gekürzt; maßgebend ist der Einheitswert des letzten Feststellungszeitpunktes vor dem Ende des Erhebungszeitraums (§ 14 GewStG). Unternehmen, die ausschließlich eigenen Grundbesitz oder neben eigenem Grundbesitz eigenes Kapitalvermögen verwalten und nutzen oder daneben Wohnungsbauten betreuen oder Kaufeigenheime, Kleinsiedlungen und Eigentumswohnungen errichten und veräußern, können stattdessen gem. § 9 Nr. 1 S. 2 GewStG auf Antrag die Summe des Gewinns und der Hinzurechnungen um den Teil des Gewerbeertrags kürzen, der auf die Verwaltung und Nutzung des eigenen Grundbesitzes entfällt.
Die Klägerin ist eine GmbH. Seit Beginn des Streitjahres 2005 vermietete die Klägerin neben Immobilien (Wohngebäude und Sport- und Gewerbepark mit Hotel) nur noch die zur Ausstattung des Hotels gehörenden Wirtschaftsgüter. Bei den mitvermieteten Wirtschaftsgütern handelte es sich u. a. um eine Bierkellerkühlanlage, um Kühlräume und Kühlmöbel für Theken- und Büfettanlagen. Der Anteil der Anschaffungskosten der mitvermieteten Wirtschaftsgüter belief sich auf 1,14 % der Gebäudeanschaffungs- und -herstellungskosten. Die Klägerin machte in ihren Gewerbesteuererklärungen jeweils Kürzungsbeträge nach § 9 Nr. 1 S. 2 GewStG geltend. Entsprechend dem Ergebnis einer für die Streitjahre durchgeführten Außenprüfung versagte das FA der Klägerin wegen der mitvermieteten Betriebsvorrichtungen die erweiterte Kürzung des Gewerbeertrags und gewährte stattdessen nur die Kürzung nach § 9 Nr. 1 S. 1 GewStG mit 1,2 % des Einheitswerts der zum Betriebsvermögen gehörenden Grundstücke.
Der BFH hat entschieden, dass einer grundbesitzenden Kapitalgesellschaft die erweiterte Kürzung des Gewerbeertrags nicht zu gewähren ist, wenn Betriebsvorrichtungen mitvermietet werden.
Die neben der Vermögensverwaltung des Grundbesitzes erlaubten, jedoch nicht begünstigten Tätigkeiten sind in § 9 Nr. 1 S. 2 u. 3 GewStG abschließend aufgezählt. Der in § 9 Nr. 1 S. 2 GewStG verwendete Begriff des Grundbesitzes ist ebenso wie in S. 1 dieser Bestimmung im gegenüber dem Einkommensteuerrecht engeren bewertungsrechtlichen Sinne zu verstehen.
Danach gehören zum Grundvermögen u. a. der Grund und Boden, die Gebäude, die sonstigen Bestandteile und das Zubehör (§ 68 Abs. 1 Nr. 1 BewG), nicht aber Maschinen und sonstige Vorrichtungen aller Art, die zu einer Betriebsanlage gehören (Betriebsvorrichtungen), auch wenn sie wesentliche Bestandteile sind (§ 68 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 BewG). Nach diesen Grundsätzen mögen die streitbefangenen Gegenstände und Anlagen zwar zum Grundvermögen i. S. d. § 68 Abs. 1 Nr. 1 BewG gehören. Sie stellen jedoch Betriebsvorrichtungen dar und sind deshalb nach § 68 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 BewG jedenfalls nicht in das Grundvermögen einzubeziehen. Das FG ist auch zu Recht davon ausgegangen, dass die Mitvermietung der Betriebsvorrichtungen der erweiterten Kürzung entgegensteht und im Streitfall insbesondere keine der von der Rechtsprechung entwickelten Ausnahmen vom Ausschluss einer erweiterten Kürzung vorliegt. Schließlich ist die Annahme des FG, dass § 9 Nr. 1 S. 2 GewStG keinen Raum für eine allgemeine Bagatellgrenze lässt, nicht zu beanstanden.
Eine erweiterte Kürzung des Gewerbeertrags nach § 9 Nr. 1 S. 2 GewStG scheidet aus, wenn eine grundbesitzverwaltende GmbH neben einem Hotelgebäude auch Ausstattungsgegenstände (Bierkellerkühlanlage, Kühlräume, Kühlmöbel für Theken- und Büfettanlagen) mitvermietet, die als Betriebsvorrichtungen zu qualifizieren sind.
BFH v. 11.04.2019, III R 36/15
Hinweis:
Gem. § 9 Nr. 1 S. 1 GewStG wird die Summe des Gewinns und der Hinzurechnungen um 1,2 % des Einheitswerts des zum Betriebsvermögen des Unternehmers gehörenden und nicht von der Grundsteuer befreiten Grundbesitzes gekürzt; maßgebend ist der Einheitswert des letzten Feststellungszeitpunktes vor dem Ende des Erhebungszeitraums (§ 14 GewStG). Unternehmen, die ausschließlich eigenen Grundbesitz oder neben eigenem Grundbesitz eigenes Kapitalvermögen verwalten und nutzen oder daneben Wohnungsbauten betreuen oder Kaufeigenheime, Kleinsiedlungen und Eigentumswohnungen errichten und veräußern, können stattdessen gem. § 9 Nr. 1 S. 2 GewStG auf Antrag die Summe des Gewinns und der Hinzurechnungen um den Teil des Gewerbeertrags kürzen, der auf die Verwaltung und Nutzung des eigenen Grundbesitzes entfällt.
Die Klägerin ist eine GmbH. Seit Beginn des Streitjahres 2005 vermietete die Klägerin neben Immobilien (Wohngebäude und Sport- und Gewerbepark mit Hotel) nur noch die zur Ausstattung des Hotels gehörenden Wirtschaftsgüter. Bei den mitvermieteten Wirtschaftsgütern handelte es sich u. a. um eine Bierkellerkühlanlage, um Kühlräume und Kühlmöbel für Theken- und Büfettanlagen. Der Anteil der Anschaffungskosten der mitvermieteten Wirtschaftsgüter belief sich auf 1,14 % der Gebäudeanschaffungs- und -herstellungskosten. Die Klägerin machte in ihren Gewerbesteuererklärungen jeweils Kürzungsbeträge nach § 9 Nr. 1 S. 2 GewStG geltend. Entsprechend dem Ergebnis einer für die Streitjahre durchgeführten Außenprüfung versagte das FA der Klägerin wegen der mitvermieteten Betriebsvorrichtungen die erweiterte Kürzung des Gewerbeertrags und gewährte stattdessen nur die Kürzung nach § 9 Nr. 1 S. 1 GewStG mit 1,2 % des Einheitswerts der zum Betriebsvermögen gehörenden Grundstücke.
Der BFH hat entschieden, dass einer grundbesitzenden Kapitalgesellschaft die erweiterte Kürzung des Gewerbeertrags nicht zu gewähren ist, wenn Betriebsvorrichtungen mitvermietet werden.
Die neben der Vermögensverwaltung des Grundbesitzes erlaubten, jedoch nicht begünstigten Tätigkeiten sind in § 9 Nr. 1 S. 2 u. 3 GewStG abschließend aufgezählt. Der in § 9 Nr. 1 S. 2 GewStG verwendete Begriff des Grundbesitzes ist ebenso wie in S. 1 dieser Bestimmung im gegenüber dem Einkommensteuerrecht engeren bewertungsrechtlichen Sinne zu verstehen.
Danach gehören zum Grundvermögen u. a. der Grund und Boden, die Gebäude, die sonstigen Bestandteile und das Zubehör (§ 68 Abs. 1 Nr. 1 BewG), nicht aber Maschinen und sonstige Vorrichtungen aller Art, die zu einer Betriebsanlage gehören (Betriebsvorrichtungen), auch wenn sie wesentliche Bestandteile sind (§ 68 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 BewG). Nach diesen Grundsätzen mögen die streitbefangenen Gegenstände und Anlagen zwar zum Grundvermögen i. S. d. § 68 Abs. 1 Nr. 1 BewG gehören. Sie stellen jedoch Betriebsvorrichtungen dar und sind deshalb nach § 68 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 BewG jedenfalls nicht in das Grundvermögen einzubeziehen. Das FG ist auch zu Recht davon ausgegangen, dass die Mitvermietung der Betriebsvorrichtungen der erweiterten Kürzung entgegensteht und im Streitfall insbesondere keine der von der Rechtsprechung entwickelten Ausnahmen vom Ausschluss einer erweiterten Kürzung vorliegt. Schließlich ist die Annahme des FG, dass § 9 Nr. 1 S. 2 GewStG keinen Raum für eine allgemeine Bagatellgrenze lässt, nicht zu beanstanden.
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