Berichtigung eines Steuerbetrags nach § 14c Abs. 1 Satz 2 UStG - Rückzahlung der vereinnahmten Umsatzsteuer an den Leistungsempfänger
Oldiges, NWB 42/2018, S. 3.074
Anmerkung:
Nach § 14c Abs. 1 S. 1 UStG schuldet der Unternehmer, der in einer Rechnung für eine Lieferung oder sonstige Leistung einen höheren Steuerbetrag, als er nach dem Gesetz für den Umsatz schuldet, gesondert ausgewiesen hat (unrichtiger Steuerausweis), auch den Mehrbetrag. Berichtigt in Fällen des § 14c Abs. 1 UStG der Rechnungsaussteller den Steuerbetrag gegenüber dem Leistungsempfänger, ist § 17 Abs. 1 UStG entsprechend anzuwenden, § 14c Abs. 1 S. 2 UStG.
Mit Urteil v. 16.05.2018, XI R 28/16 hat der BFH entschieden, dass die wirksame Berichtigung eines Steuerbetrags nach § 14c Abs. 1 S. 2, § 17 Abs. 1 UStG grundsätzlich erfordert, dass der Unternehmer die vereinnahmte Umsatzsteuer an den Leistungsempfänger zurückgezahlt hat.
Der Verfasser kritisiert die BFH-Entscheidung. Ein Rückzahlungserfordernis ergebe sich nicht aus UStG oder MwStSystRL. Der XI. Senat lasse mit dieser Begründung offen, woraus er das Rückzahlungserfordernis für eine Berichtigung nach § 14c Abs. 1 S. 2 UStG dogmatisch herleitete. Ein Rückzahlungserfordernis ergebe sich weder aus dem Wortlaut noch lasse es sich aus einem Verweis auf § 17 Abs. 1 UStG herleiten. Der Verweis von § 14c Abs. 1 S. 2 UStG auf § 17 Abs. 1 UStG stelle lediglich einen Rechtsfolgenverweis dar.
 

Kindergeldberechtigung „fiktiv“ unbeschränkt Steuerpflichtiger mit Einkünften aus Gewerbebetrieb - Anmerkung zum BFH-Urteil v. 14.3.2018 - III R 5/17
Avvento, NWB 41/2018, S. 2.994
Anmerkung:
Eine Veranlagung nach § 1 Abs. 3 EStG kann nur dann erfolgen, wenn der Steuerpflichtige weder einen Wohnsitz noch einen gewöhnlichen Aufenthalt im Inland nach § 1 Abs. 1 S. 1 i. V. m. §§ 8, 9 AO hat und damit nicht der unbeschränkten Steuerpflicht unterliegt. Darüber hinaus muss ein entsprechender Antrag des Steuerpflichtigen vorliegen und er muss inländische Einkünfte i. S. d. § 49 EStG haben, die im Verhältnis zum Welteinkommen zu 90 % der deutschen Einkommensteuer unterliegen (§ 1 Abs. 3 S. 1 u. 2 EStG).
Mit Urteil v. 14.03.2018, III R 5/17, BStBl. 2018 II S. 482 hat der BFH entschieden, dass der Anspruch auf Kindergeld nach § 62 Abs. 1 Nr. 2 Bst. b EStG nur für die Monate besteht, in denen der Steuerpflichtige inländische Einkünfte i. S. d. § 49 EStG bezieht. Aufgrund der kindergeldspezifischen monatsbezogenen Betrachtungsweise ist bei Einkünften aus gewerblicher Tätigkeit gem. § 15 EStG eines nach § 1 Abs. 3 EStG veranlagten Kindergeldberechtigten auf die ausgeübte inländische Tätigkeit abzustellen.
Nach diesen Grundsätzen ist bei der monatsbezogenen Betrachtungsweise der nach § 1 Abs. 3 EStG veranlagten Kindergeldberechtigten nicht auf den Zeitpunkt des Zuflusses und auch nicht auf die Art der Gewinnermittlung abzustellen, sondern auf die (inländische) Tätigkeit an sich. Anderenfalls hinge der Anspruch auf Kindergeld von der gewählten Einkünfteermittlung, der Rechnungserstellung, der Vereinbarung von Teilzahlungen, Vorschüssen, Abschlagsrechnungen, des Eingangs der Zahlungen sowie der Zahlungswilligkeit und -fähigkeit des Auftraggebers und damit von selbst gewählten Gestaltungen oder bloßen Zufälligkeiten ab.
Fraglich ist, ob nach den Urteilsgrundsätzen bei Arbeitnehmern für die Kindergeldberechtigung nach § 62 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 Bst. b EStG weiterhin auf den Zufluss der Einnahmen abzustellen ist. Die vom BFH in seiner Entscheidung angestellten Erwägungen dürften nach Ansicht des Verfassers insoweit für eine (generelle) Abkehr vom Zuflussprinzip im Rahmen des § 62 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 Bst. b EStG sprechen.

Unentgeltliche Übertragung eines Teils eines Mitunternehmeranteils - Übergang des verrechenbaren Verlusts nach § 15a EStG auf den Übernehmer?
Siegmund, Hautkappe, NWB 43/2018, S. 3.150
Anmerkung:
Gem. § 15a Abs. 1 S. 1 EStG darf der einem Kommanditisten zuzurechnende Anteil am Verlust der KG weder mit anderen Einkünften aus Gewerbebetrieb noch mit Einkünften aus anderen Einkunftsarten ausgeglichen werden, soweit ein negatives Kapitalkonto des Kommanditisten entsteht oder sich erhöht; er darf insoweit auch nicht nach § 10d EStG abgezogen werden. Der nicht ausgleichs- oder abzugsfähige Verlust, vermindert um die nach § 15a Abs. 2 EStG abzuziehenden und vermehrt um die nach § 15a Abs. 3 EStG hinzuzurechnenden Beträge (verrechenbarer Verlust), ist jährlich gesondert festzustellen (§ 15a Abs. 4 S. 1 EStG). Er mindert nach § 15a Abs. 2 S. 1 EStG die Gewinne, die dem Kommanditisten in späteren Wirtschaftsjahren aus seiner Beteiligung an der KG zuzurechnen sind.
Mit Urteil v. 01.03.2018, IV R 16/15 hat der BFH entschieden, dass der verrechenbare Verlust anteilig auf den Übernehmer übergeht, wenn ein Kommanditist einen Teil seiner Beteiligung an einer KG unentgeltlich überträgt und dem Übernehmer auch das durch die Beteiligung vermittelte Gewinnbezugsrecht übertragen wird.
Der Verfasser begrüßt, dass der BFH eindeutig Stellung bezogen habe und verrechenbare Verluste untrennbar mit dem Gewinnbezugsrecht des einzelnen Kommanditisten verknüpft habe. Damit sei nun sichergestellt, dass eine Übertragung verrechenbarer Verluste gem. § 15a EStG auch bei der Übertragung eines Teils eines Mitunternehmeranteils möglich ist. Können steuerliche Verluste auf Ebene eines Gesellschafters nicht mit anderen positiven Einkünften verrechnet werden und würde dementsprechend ein Verlustvortrag gem. § 10d EStG aufgebaut, sollte im Rahmen der Gestaltungsberatung darüber nachgedacht werden, Verluste gem. § 15a EStG entstehen zu lassen, um im Fall des Versterbens nicht den Wegfall von Verlustvorträgen zu riskieren.

Die Behandlung von Verlusten im Zusammenhang mit § 4 Abs. 4a EStG - Neues Berechnungsschema durch den BFH
Hallerbach, NWB 44/2018, S. 3.220
Anmerkung:
Nach § 4 Abs. 4a EStG sind - unter den dort im Einzelnen bezeichneten Voraussetzungen - betrieblich veranlasste Schuldzinsen nicht abziehbar, sondern dem Gewinn hinzuzurechnen, wenn die Entnahmen die Summe aus Gewinn und Einlagen übersteigen und damit sog. Überentnahmen vorliegen. Die Bemessungsgrundlage für das Abzugsverbot ergibt sich aus der Summe von Über- und Unterentnahmen während einer Totalperiode beginnend mit dem ersten Wirtschaftsjahr, das nach dem 31.12.1998 geendet hat, bis zum aktuellen Wirtschaftsjahr. § 4 Abs. 4a EStG beruht auf der gesetzgeberischen Vorstellung, dass der Betriebsinhaber dem Betrieb bei negativem Eigenkapital nicht mehr Mittel entziehen darf als er erwirtschaftet und eingelegt hat. Damit kommt es zu einer Einschränkung des Schuldzinsenabzugs für den Fall, dass der Steuerpflichtige mehr entnimmt als ihm hierfür an Eigenkapital zur Verfügung steht.
Mit Urteil v. 14.03.2018, X R 17/16 hat der BFH entschieden, dass für die Berechnung der Überentnahme nach § 4 Abs. 4a S. 2 EStG zunächst vom einkommensteuerrechtlichen Gewinn auszugehen ist. Dieser Begriff umfasst auch Verluste. Verluste führen für sich genommen nicht zu Überentnahmen. Die Bemessungsgrundlage für die nicht abziehbaren Schuldzinsen ist im Wege teleologischer Reduktion zu begrenzen. Die Bemessungsgrundlage für die nicht abziehbaren Schuldzinsen ist begrenzt auf den Entnahmenüberschuss des Zeitraums von 1999 bis zum aktuellen Wirtschaftsjahr (entgegen Rz 11 f. des BMF-Schreibens vom 17.11.2005, BStBl. I 2005, 1019).
Nach der Systematik des BFH sind zwei parallele Rechnungen durchzuführen. Zum einen wird eine Berechnung durchgeführt, die die Überentnahmen einschließlich der Verluste fortentwickelt. Daneben wird eine Berechnung vorgenommen, in der die Differenz zwischen Entnahmen und Einlagen über mehrere Veranlagungszeiträume ermittelt wird. Die aus Addition von Verlusten und Überentnahmen resultierenden Überentnahmen werden auf den Betrag gedeckelt, mit dem die kumulierten Entnahmen die kumulierten Einlagen übersteigen.
Dies kann für den Steuerpflichtigen in bestimmten Jahren günstiger, in anderen Jahren aber auch nachteiliger sein als der Verrechnungsmodus des BMF. Die Entscheidung ist insbesondere für Einzelunternehmer und Personengesellschaften im Bereich des Mittelstands von großer Bedeutung. Da es gleichgültig ist, in welchem Jahr innerhalb der Totalperiode Gewinne oder Verluste erzielt sowie Entnahmen oder Einlagen getätigt wurden, ist der Steuerpflichtige zu einer vorausschauenden Planung seiner Entnahmen auch in Gewinnjahren veranlasst, damit diese sich nicht durch spätere Verluste in steuerschädliche Überentnahmen verwandeln.

Die Werkstatt als Haushalt i. S. d. § 35a EStG
Schlenk, DStR 41/2018, S. 2.122
Anmerkung:
Für die Inanspruchnahme von Handwerkerleistungen für Renovierungs-, Erhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen ermäßigt sich die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um die sonstigen Steuerermäßigungen, auf Antrag um 20 Prozent der Aufwendungen des Steuerpflichtigen, höchstens jedoch um 1 200 Euro, § 35a Abs. 3 EStG.
Begünstigt werden handwerkliche Tätigkeiten, die von Mietern und Eigentümern für die zu eigenen Wohnzwecken genutzte Wohnung in Auftrag gegeben werden, z. B. das Streichen und Tapezieren von Innenwänden, die Beseitigung kleinerer Schäden, die Erneuerung eines Bodenbelags (Teppichboden, Parkett oder Fliesen), die Modernisierung des Badezimmers oder der Austausch von Fenstern. Hierzu gehören auch Aufwendungen für Renovierungs-, Erhaltungs- und Modernisierungsarbeiten auf dem Grundstück, z. B. Garten- und Wegebauarbeiten, aber auch die Reparatur, Wartung und Austausch von Gas- und Wasserinstallationen.
In der finanzgerichtlichen Rechtsprechung zu § 35a EStG ist umstritten, ob Aufwendungen für eine Handwerkerleistungen auch dann in vollem Umfang begünstigt sein können, wenn der Handwerker einen Teil seiner Leistung nicht vor Ort in der Wohnung des Steuerpflichtigen erbringt, sondern in seiner Werkstatt.
Der Verfasser ist der Auffassung, dass nur für den Teil der Handwerkerleistung, der im räumlich-funktionalen Bereich des Haushalts selbst erbracht wird, eine Steuerermäßigung nach § 35a EStG gewährt werden kann. Die Leistung sei hierfür ggf. in einen begünstigten Teil und einen nicht begünstigten aufzuspalten. Die Gegenauffassung würde demgegenüber den räumlichen Bezug einer Leistung zum Haushalt des Steuerpflichtigen immer mehr verwischen und schlussendlich – contra legem – anstelle der Begünstigung von Handwerkerleistungen „in“ einem Haushalt faktisch zur Begünstigung von Handwerkerleistungen „für“ einen Haushalt führen.
 

Rücklagenbildung bei Regiebetrieben löst keine Kapitalertragsteuer aus - Zugleich Anmerkungen zu den BFH-Urteilen v. 30.01.2018 - VIII R 42/15, VIII R 15/16 sowie VIII R 75/13
Strahl, NWB 41/2018, S. 3.001
Anmerkung:
Gem. § 20 Abs. 1 Nr. 10 Bst. b S. 1 EStG gehört zu den Einkünften aus Kapitalvermögen unter anderem der nicht den Rücklagen zugeführte Gewinn eines Betriebs gewerblicher Art i. S. des § 4 KStG ohne eigene Rechtspersönlichkeit. Weitere Voraussetzungen sind, dass der Betrieb gewerblicher Art nicht von der Körperschaftsteuer befreit ist und seinen Gewinn durch Betriebsvermögensvergleich ermittelt oder mehr als 350.000 € Umsatz im Kalenderjahr oder mehr als 30.000 € Gewinn im Wirtschaftsjahr hat. Gem. § 20 Abs. 1 Nr. 10 Bst. b S. 2 EStG führt die spätere Auflösung der Rücklagen zu Zwecken außerhalb des Betriebs gewerblicher Art ebenfalls zu einem Gewinn i. S. d. S. 1.
Mit Urteil v. 30.01.2018, VIII R 42/15 hat der BFH entschieden, dass die Bildung einer Rücklage i. S. d. § 20 Abs. 1 Nr. 10 Bst. b EStG auch im Fall des Regiebetriebs einer kommunalen Gebietskörperschaft zulässig ist. Mangels gesetzlicher Beschränkungen reicht für deren steuerliche Anerkennung jedes „Stehenlassen“ der handelsrechtlichen Gewinne als Eigenkapital aus, sofern anhand objektiver Umstände nachvollzogen und überprüft werden kann, dass dem Regiebetrieb die entsprechenden Mittel weiterhin als Eigenkapital zur Verfügung stehen sollen.
Tragend für den BFH war, dass das Gesetz keine Differenzierung zwischen Eigen- und Regiebetrieben vorsieht und die Ausschüttungsbesteuerung der BgA ohnehin nur fiktiven Charakter haben. Damit wendet sich der BFH gegen die Auffassung der Finanzverwaltung (BMF-Schreiben v. 09.01.2015, BStBl. 2015 I, 111). Danach sollte im Gegensatz zu Eigenbetrieben bei Regiebetrieben eine Rücklagenbildung nur zulässig sein, wenn die Zwecke des BgA ohne die Rücklagenbildung nicht erfüllt werden können. Nach dem Urteil des BFH ist dem nicht zu folgen, da hierfür keine gesetzliche Grundlage besteht. Darüber hinaus kommt es auch nicht auf eine haushaltsrechtliche Mittelreservierung an. Für die steuerliche Anerkennung reicht vielmehr jedes "Stehenlassen" der handelsrechtlichen Gewinne als Eigenkapital aus, sofern anhand objektiver Umstände nachvollzogen und überprüft werden kann, dass dem Regiebetrieb die entsprechenden Mittel weiterhin als Eigenkapital zur Verfügung stehen. Kommt es in diesem Zusammenhang zu Liquiditätsabflüssen an die Trägerkörperschaft, sind die für Kapitalgesellschaften und deren Alleingesellschafter entwickelten Grundsätze über verdeckte Gewinnausschüttungen entsprechend anwendbar.
Das Urteil ist für die öffentliche Hand im Rahmen des Wettbewerbs ihrer wirtschaftlichen Tätigkeiten mit privatwirtschaftlichen Unternehmen von großer praktischer Bedeutung.
 

Restrukturierungsrückstellungen in der Steuerbilanz - Berücksichtigung ersparter Aufwendungen als künftige Vorteile nach § 6 Abs. 1 Nr. 3a Buchst. c EStG?
Berger, Tetzlaff, NWB 44/2018, S. 3.227
Anmerkung:
Nach § 6 Abs. 1 Nr. 3a Bst. c EStG sind bei der Bewertung von Rückstellungen künftige Vorteile, die mit der Erfüllung der Verpflichtung voraussichtlich verbunden sein werden, wertmindernd zu berücksichtigen, soweit sie nicht als Forderung zu aktivieren sind.
Mit Urteil v. 12.09.2017, 6 K 1472/16 hat das FG Baden-Württemberg entschieden, dass durch Restrukturierungsmaßnahmen ersparte Personalaufwendungen bei der Bewertung einer Restrukturierungsrückstellung nicht vermindernd zu berücksichtigen sind.
Werden vom Unternehmen im Rahmen einer Restrukturierung Mitarbeiter entlassen und wird eine Rückstellung wegen der den Mitarbeitern zugesagten Entlassungsabfindungen gebildet, so stellt der durch die Entlassungen künftig ersparte Aufwand – Reduzierung des Personalaufwands – keinen künftigen Vorteil i. S. d. § 6 Abs. 1 Nr. 3a Bst. c EStG dar, der die Rückstellung mindern bzw. ganz entfallen lassen könnte. Die Vorschrift erfasst nur wirtschaftliche Vorteile, die geeignet sind, sich im Gewinn des Unternehmens niederzuschlagen und damit die mit der Erfüllung der Verbindlichkeit verbundene Belastungswirkung zu mindern. Der Begriff des Vorteils ist zudem auf positive Zuflüsse begrenzt.
Da zudem Rückstellungen nur für Außenverpflichtungen gebildet werden können, sind auch nur solche Vorteile nach § 6 Abs. 1 Nr. 3a Bst. c EStG gegenzurechnen, die aus einem Außenverhältnis zu Dritten, wie z. B. Kunden und anderen Vertragspartnern, resultieren können.
Die Verfasser stimmen dem Urteil voll zu und sind der Ansicht, dass die Finanzverwaltung an ihrer Auffassung nicht festhalten sollte.
 

Aktuelle Entwicklungen bei der Einbringungsgewinnbesteuerung - Erkenntnisse aus dem BFH-Urteil v. 24.01.2018 - I R 48/15 zu § 22 UmwStG und Praxisfolgen
Ronneberger, NWB 43/2018, S. 3.155
Anmerkung:
Soweit im Rahmen eines solchen Anteilstauschs unter dem gemeinen Wert eingebrachte Anteile innerhalb eines Zeitraums von sieben Jahren nach dem Einbringungszeitpunkt durch die übernehmende Gesellschaft unmittelbar oder mittelbar veräußert werden und soweit beim Einbringenden der Gewinn aus der Veräußerung dieser Anteile im Einbringungszeitpunkt nicht nach § 8b Abs. 2 KStG steuerfrei gewesen wäre, ist nach § 22 Abs. 2 S. 1 UmwStG der Gewinn aus der Einbringung im Wirtschaftsjahr der Einbringung rückwirkend als Gewinn des Einbringenden aus der Veräußerung von Anteilen zu versteuern (Einbringungsgewinn II). Der Einbringungsgewinn II wird in § 22 Abs. 2 S. 3 definiert als der Betrag, um den der gemeine Wert der eingebrachten Anteile im Einbringungszeitpunkt nach Abzug der Kosten für den Vermögensübergang den Wert, mit dem der Einbringende die erhaltenen Anteile angesetzt hat, übersteigt, vermindert um jeweils ein Siebtel für jedes seit dem Einbringungszeitpunkt abgelaufene Zeitjahr.
Mit Urteil v. 24.01.2018, I R 48/15 hat der BFH entschieden, dass in der Verschmelzung der Tochtergesellschaft auf die Muttergesellschaft („Verschmelzung zur Aufnahme“) eine Veräußerung i. S. d. § 22 Abs. 2 S. 1 UmwStG liegt.
Zwar entstehen bei der Aufwärtsverschmelzung keine neuen Anteile, was gegen einen tauschähnlichen Vorgang sprechen könnte. Jedoch gehe das Vermögen des übertragenden Rechtsträgers einschließlich der Verbindlichkeiten im Rahmen der Gesamtrechtsnachfolge auf die übernehmende Gesellschaft über. Dies stelle die Gegenleistung für die untergehenden Anteile dar. Insoweit ließe sich auch die Aufwärtsverschmelzung als tauschähnlicher Vorgang einordnen, der zu einer Verletzung der Sperrfrist i. S. d. § 22 Abs. 2 UmwStG und zur rückwirkenden Einbringungsgewinnbesteuerung führe.

EuGH kippt § 9 Nr. 7 GewStG - Deutsche Regelung verletzt Kapitalverkehrsfreiheit
Kraft, Hohage, NWB 43/2018, S. 3.146
Anmerkung:
Gewinnausschüttungen aus Beteiligungen an Unternehmen außerhalb der EU können der Gewerbesteuer unterliegen, wenn sie die Voraussetzungen des gewerbesteuerlichen Schachtelprivilegs nicht erfüllen und zum Beispiel nicht aus so genannten aktiven Einkünften stammen, vgl. im Einzelnen § 9 Nr. 7 GewStG.
Der EuGH hat mit Urteil v. 20.09.2018, Rs. C-685/16 „EV“ entschieden, dass Art. 63 - 65 dahin auszulegen sind, dass sie einer nationalen Regelung entgegenstehen, die eine Kürzung um die Gewinne aus Anteilen an einer Kapitalgesellschaft mit Geschäftsführung und Sitz in einem Drittstaat an strengere Bedingungen knüpft als die Kürzung um die Gewinne aus Anteilen an einer nicht steuerbefreiten inländischen Kapitalgesellschaft.
Nach Ansicht der Verfasser wird der deutsche Gesetzgeber die Bestimmung des § 9 Nr. 7 GewStG aufgrund der EuGH-Entscheidung anpassen müssen. Eine mögliche Anpassung wäre die Aufhebung der Vorschrift.

Unterschiedlich hohe gewerbesteuerliche Hinzurechnungen verfassungskonform - Anmerkung zum BFH-Urteil v. 14.06.2018 - III R 35/15
Homuth, NWB 45/2018, S. 3307
Anmerkung:
Mit Urteil v. 14.06.2018, III R 35/15 hat der BFH zur Verfassungskonformität gewerbesteuerrechtlicher Hinzurechnungen entschieden.
Die der Höhe nach unterschiedliche gewerbesteuerrechtliche Hinzurechnung von Miet- und Pachtzinsen für bewegliche und unbewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens und von Aufwendungen für die zeitlich befristete Überlassung von Rechten nach § 8 Nr. 1 Bst. d, e u. f GewStG muss nicht einem strikten Folgerichtigkeitsgebot genügen.
Die Fiktion eines in Miet-/Pachtzinsen und in Aufwendungen für Rechteüberlassung enthaltenen Finanzierungsanteils zwingt den Gesetzgeber nicht dazu, die entsprechenden Hinzurechnungstatbestände an einem typischen, realitätsgerechten Zinsniveau auszurichten.