Sonstiges

Negative Hinzurechnung der Verlustübernahme eines stillen Gesellschafters

Die Betragsgrenze für die Hinzurechnung (§ 8 Nr. 1 GewStG) von 100.000 € ist im Fall einer negativen Summe der hinzuzurechnenden Finanzierungsanteile nicht spiegelbildlich anzuwenden. Lautet daher die Summe der Einzelhinzurechnungsbeträge auf einen Betrag zwischen ./. 1 € und ./. 100.000 €, dann ist ein Viertel dieser Summe dem Gewinn aus Gewerbebetrieb (negativ) hinzuzurechnen.

BFH v. 28.01.2016, I R 15/15

Hinweis:

Erzielt der Inhaber des Handelsgewerbes einen Verlust und hat sich der stille Gesellschafter im Gesellschaftsvertrag – entsprechend der dispositiven gesetzlichen Regelung in § 231 HGB – zur anteiligen Verlusttragung verpflichtet, dann ist dieser Verlustanteil in Form eines Betrages mit negativem Vorzeichen bei der Hinzurechnung zu berücksichtigen (sog. negative Hinzurechnung), was dazu führen kann, dass der nach einkommen- oder körperschaftsteuerrechtlichen Vorschriften zu ermittelnde Gewinn aus Gewerbebetrieb zu erhöhen oder, was häufiger vorkommen dürfte, ein ertragsteuerlich ausgewiesener Verlust aus Gewerbebetrieb in Höhe der vom stillen Gesellschafter getragenen Verluste für gewerbesteuerrechtliche Zwecke zu erhöhen ist. Eine solche negative Hinzurechnung ist auch dann geboten, wenn wegen eines hohen Verlustanteils des stillen Gesellschafters die in § 8 Nr. 1 GewStG in einer Zwischenrechnung auszuwerfende Summe der Einzelhinzurechnungsbeträge insgesamt negativ ist. Letzteres hat der Senat mit eingehender Begründung bereits mit Senatsurteil v. 01.10.2015, I R 4/14 entschieden.

Die 100.000 €-Grenze ist in einem solchen Fall nicht spiegelbildlich anzuwenden. Bei der 100.000 €-Grenze handelt es sich ausweislich der Gesetzesbegründung um einen „Freibetrag“, der „zur Entlastung kleinerer und mittlerer Unternehmen dienen“ soll (vgl. BT-Drs. 16/4841, 80).

Als Freibetrag setzt die Regelung aber einen positiven – freizustellenden – Betrag voraus. Zudem verkehrt sich der Entlastungszweck in sein Gegenteil, wenn die 100.000 €-Grenze spiegelbildlich zu Lasten des Steuerpflichtigen angewendet würde. Angesichts dieser, den Steuerpflichtigen (einseitig) begünstigenden Regelungsabsicht kann der Senat der Ansicht des FA, Bagatellbeträge müssten um der Gleichmäßigkeit der Besteuerung willen sowohl bei positivem wie bei negativem Vorzeichen steuerlich unberücksichtigt bleiben, nicht folgen.




Bemessungsgrundlage der Grunderwerbsteuer bei Grundstücksschenkung unter einer Auflage

Grundstücksschenkungen unter einer Auflage unterliegen hinsichtlich des Werts der Auflage der Grunderwerbsteuer, wenn die Auflage bei der Schenkungsteuer abziehbar ist. Unerheblich ist, ob die Auflage tatsächlich bei der Schenkungsteuer abgezogen wurde. Das gilt selbst dann, wenn die Grundstücksschenkung insgesamt von der Schenkungsteuer befreit ist.

BFH  v. 12.07.2016, II R 57/14

Hinweis:

Gem. § 3 Nr. 2 S. 2 GrEStG unterliegen Schenkungen unter einer Auflage hinsichtlich des Werts der Auflagen, die bei der Schenkungsteuer abziehbar sind, der Grunderwerbsteuer.

Im Streitfall geht es um einen gemeinnütziger Verein. Mit notariell beurkundetem Vertrag erlangte dieser im Wege einer Schenkung den hälftigen Miteigentumsanteil an einem bebauten Grundstück. Die im Zeitpunkt der Schenkung fast 90 Jahre alte Schenkerin behielt sich das dingliche Recht zur alleinigen und ausschließlichen Nutzung der Wohnung im Obergeschoss des Hauses sowie zur Mitbenutzung aller Gemeinschaftsräume und Einrichtungen vor. Streitig war, ob der Wert der Auflage auch dann der Grunderwerbsteuer unterliegt, wenn die Auflage nicht bei der Schenkungsteuer abgezogen werden kann, da die Zuwendung nach § 13 Nr. 16 Bst. b ErbStG von der Schenkungsteuer befreit ist.

Der BFH hat entschieden, dass die Auflage nach § 3 Nr. 2 Satz 2 GrEStG der Grunderwerbsteuer unterliegt, obwohl die Grundstücksschenkung insgesamt von der Schenkungsteuer befreit ist.

Hätte der Gesetzgeber zum Ausdruck bringen wollen, dass eine Schenkung unter einer Auflage nur insoweit der Grunderwerbsteuer unterliegt, als der Wert der Auflage bei der Schenkungsteuer tatsächlich abgezogen wurde, hätte er dies durch eine entsprechende Formulierung regeln können und müssen.

Für die Festsetzung der Grunderwerbsteuer spielt es daher keine Rolle, ob Schenkungsteuer tatsächlich festgesetzt wurde und ggf. mit welchem Wert die Auflage sich dabei bereicherungsmindernd auswirkte.




Keine erweiterte Kürzung für Grundbesitz, der im Rahmen einer Betriebsaufspaltung überlassen wird

Ein Besitz-Einzelunternehmen, das im Rahmen einer Betriebsaufspaltung Grundbesitz an eine Betriebs-Kapitalgesellschaft verpachtet, kann die erweiterte Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG auch dann nicht in Anspruch nehmen, wenn die Betriebs-Kapitalgesellschaft vermögensverwaltend tätig ist.

Selbst wenn in einem derartigen Fall die Betriebs-Kapitalgesellschaft die Voraussetzungen für die Inanspruchnahme der erweiterten Kürzung erfüllt, kommt eine Anwendung dieser Kürzungsvorschrift auf das Besitz-Einzelunternehmen im Wege einer „Merkmalsübertragung“ nicht in Betracht (Abgrenzung zu dem zu § 3 Nr. 20 GewStG ergangenen Senatsurteil vom 29. März 2006 X R 59/00, BFHE 213, 50, BStBl. II 2006, 661).

BFH  v. 22.06.2016, X R 54/14

Hinweis:

Bei Unternehmen, die ausschließlich eigenen Grundbesitz oder neben eigenem Grundbesitz eigenes Kapitalvermögen verwalten und nutzen oder daneben Wohnungsbauten betreuen oder Einfamilienhäuser, Zweifamilienhäuser oder Eigentumswohnungen im Sinne Wohnungseigentumsgesetzes, errichten und veräußern, wird auf Antrag die Summe des Gewinns und der Hinzurechnungen um den Teil des Gewerbeertrags gekürzt, der auf die Verwaltung und Nutzung des eigenen Grundbesitzes entfällt (erweiterte Grundstückskürzung).

Die Klägerin verpachtet seit vielen Jahren ein Grundstück an eine GmbH, deren Alleingesellschafterin sie ist. Die GmbH hat das Grundstück zunächst eigengewerblich genutzt. Später errichtete sie auf dem Pachtgrundstück mehrere Büro- und Lagergebäude, die sie an Dritte zu gewerblichen Zwecken vermietet. Diese Gebäude werden - anders als der Grund und Boden- bewertungsrechtlich der GmbH zugerechnet. Zwischen den Beteiligten ist unstreitig, dass sie im wirtschaftlichen Eigentum der GmbH stehen.

Die GmbH nimmt zu Recht die erweiterte Grundstückskürzung gem. § 9 Nr. 1 S. 2 GewStG in Anspruch. Die Klägerin begehrte für das Besitzeinzelunternehmen ebenfalls die erweitere Grundstückskürzung. Das Finanzamt versagt die erweiterte Grundstückskürzung aufgrund des Vorliegens einer Betriebsaufspaltung.

Der BFH hat entschieden, dass für das Besitzeinzelunternehmen die erweiterte Grundstückskürzung gem. § 9 Nr. 1 S. 2 GewStG nicht zu gewähren ist.

Nach ständiger höchstrichterlicher Rechtsprechung erfüllt das Besitzunternehmen in Fällen der Betriebsaufspaltung die Voraussetzungen für die Inanspruchnahme der erweiterten Kürzung nicht. Entscheidend dafür ist, dass die personelle und sachliche Verflechtung, die für eine Betriebsaufspaltung kennzeichnend ist, den Rahmen der bloßen Vermögensverwaltung überschreitet.

Eine Übertragung gewerbesteuerrechtlich günstiger Merkmale der Betriebs-Kapitalgesellschaft - selbst wenn diese im Streitfall die Voraussetzungen des § 9 Nr. 1 S. 2 GewStG erfüllen sollte - kommt bei der erweiterten Kürzung nicht in Betracht.

Der BFH hatte zwar zuvor entschieden, dass eine nach § 3 Nr. 20 Bst. c GewStG zu gewährende Gewerbesteuerbefreiung (bestimmte Altenheime) der Betriebs-Kapitalgesellschaft sich bei einer Betriebsaufspaltung auch auf die Vermietungs- oder Verpachtungstätigkeit des Besitz-Personenunternehmens erstreckt. Gleiches gilt für die Verpachtung an eine Betriebs-Kapitalgesellschaft, die gem. § 3 Nr. 6 GewStG wegen Gemeinnützigkeit von der Gewerbesteuer befreit ist, sowie an eine gem. § 3 Nr. 20 Bst. b GewStG steuerbefreite Krankenhaus-Betriebs-Kapitalgesellschaft. Diese Grundsätze der sog. „Merkmalsübertragung“ lassen sich jedoch nicht auf Fälle übertragen, in denen die Betriebs-Kapitalgesellschaft von der erweiterten Grundstückskürzung gem. § 9 Nr. 1 S. 2 GewStG Gebrauch machen kann. Systematisch handelt es sich nämlich bei den Kürzungsvorschriften des § 9 GewStG um keine Steuerbefreiung, sondern lediglich um einen „Abzugsposten“.




Einwirkung abkommensrechtlicher Begriffsbestimmungen auf innerstaatliches Steuerrecht

Der in § 9 Nr. 3 GewStG verwendete Begriff der Betriebsstätte bestimmt sich nicht nach der Definition des jeweils einschlägigen DBA, sondern nach innerstaatlichem Recht (Bestätigung von BFH-Urteil vom 5. Juni 1986 IV R 268/82, BFHE 146, 447, BStBl II 1986, 659; Abweichung von AEAO zu § 12 Tz. 4; BMF-Schreiben vom 31. Januar 2014, BStBl I 2014, 290, zuletzt geändert durch BMF-Schreiben vom 26. Januar 2016, BStBl I 2016, 155).

BFH  v. 20.07.2016, I R 50/15

Hinweis:

Gem. § 9 Nr. 3 GewStG wird die Summe des Gewinns und der Hinzurechnungen um den Teil des Gewerbeertrags eines inländischen Unternehmens gekürzt, der auf eine nicht im Inland belegene Betriebsstätte entfällt.

Die Klägerin, eine GmbH, betreibt im Inland eine Importvermittlung. Sie vermittelt für eine weitere GmbH deren gesamten Wareneinkauf in der Türkei. Zu diesem Zweck unterhielt die Klägerin ein Einkaufsbüro in der Türkei. Die Klägerin hat das Einkaufsbüro in ihrer Steuererklärung als nicht im Inland belegene Betriebsstätte i.S. von § 9 Nr. 3 GewStG angesehen und dementsprechend den Gewerbeertrag um das Ergebnis des Einkaufsbüros in der Türkei gekürzt. Das FA vertritt die Auffassung, dass das Einkaufsbüro in der Türkei aufgrund der ausdrücklichen Anordnung in Art. 5 Abs. 3 Buchst. d DBA-Türkei 1985 nicht als Betriebsstätte i.S. des § 9 Nr. 3 GewStG anzusehen sei, und gewährte die Kürzung gemäß § 9 Nr. 3 GewStG nicht.

Der BFH hat entschieden, dass die Gewerbesteuerkürzung gem. § 9 Nr. 3 GewStG vorzunehmen ist, da die Klägerin nach innerstaatlichem Recht in der Türkei eine Betriebsstätte unterhalten hat.

Die Einnahmen aus dem in der Türkei belegenen Einkaufsbüro sind zwar in die Ermittlung des Gewerbeertrages nach § 7 S. 1 GewStG (i.V.m. § 8 Abs. 1 KStG) einzubeziehen. Das Einkaufsbüro ist nicht als Betriebsstätte anzusehen, da Art. 5 Abs. 3 Bst. d DBA-Türkei 1985 ausdrücklich anordnet, dass „eine feste Geschäftseinrichtung, die ausschließlich zu dem Zweck unterhalten wird, für das Unternehmen Güter oder Waren einzukaufen“, nicht als Betriebsstätte gilt. Gleichwohl hat eine Gewerbesteuerkürzung nach § 9 Nr. 3 GewStG zu erfolgen, da für die Kürzungsnorm ausschließlich der nationale Betriebsstättenbegriff in § 12 AO maßgeblich ist. Da nach § 12 Abs. 2 Nr. 6 AO auch Ein –oder Verkaufsstellen als Betriebsstätten anzusehen sind, handelte es sich bei dem in der Türkei belegenen Einkaufsbüro um eine nicht im Inland belegene Betriebsstätte.




Bemessungsgrundlage der Grunderwerbsteuer bei Forderungsausfall aufgrund Insolvenz des Käufers - Bewertung der Kaufpreisforderung als Kapitalforderung nach § 12 BewG

Der teilweise Ausfall der Kaufpreisforderung und der vereinbarten Stundungszinsen aufgrund Insolvenz des Käufers führt nicht zu einer Änderung der Bemessungsgrundlage der Grunderwerbsteuer für den Grundstückskauf.

BFH v. 12.05.2016, II R 39/14

Hinweis:

Die Grunderwerbsteuer bemisst sich gemäß § 8 Abs. 1 GrEStG nach dem Wert der Gegenleistung. Nach § 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG gelten als Gegenleistung bei einem Kauf der Kaufpreis einschließlich der vom Käufer übernommenen sonstigen Leistungen und der dem Verkäufer vorbehaltenen Nutzungen.

Im Streitfall hatte eine GmbH 1998 eine zuvor landwirtschaftlich genutzte Fläche erworben, die sie erschließen und in einzelne Baugrundstücke aufgeteilt weiterverkaufen wollte. Der Kaufpreis war bis zum Abverkauf der einzelnen Baugrundstücke gestundet. Der bis zum 31.12.2006 noch nicht fällig gewordene Restkaufpreis sollte am 15.01.2007 in einer Summe fällig und zahlbar sein.

Das FA setzte die Grunderwerbsteuer fest und ging dabei von dem Kaufpreis als Bemessungsgrundlage aus, zinste diesen Betrag jedoch wegen der Stundung des Kaufpreises ab. Der Erwerber konnte jedoch seine Zahlungsverpflichtungen nicht erfüllen. Über sein Vermögen wurde das Insolvenzverfahren eröffnet. Der Insolvenzverwalter beantragte beim FA erfolglos die Herabsetzung der Grunderwerbsteuer.

Der BFH hat entschieden, dass sich die Bemessungsgrundlage aufgrund der Insolvenz des Käufers nicht ändert.

Bei einem Grundstückskauf bemisst sich die Grunderwerbsteuer nach dem Kaufpreis einschließlich der vom Käufer übernommenen sonstigen Leistungen. Die Kaufpreisforderung ist mit ihrem Nennwert anzusetzen, wenn nicht besondere Umstände einen höheren oder geringeren Wert begründen. Da zum Zeitpunkt des Abschlusses des Kaufvertrags die Beteiligten davon ausgehen, dass der Kaufpreis auch tatsächlich entrichtet wird, ist dieser mit seinem Nennwert als Bemessungsgrundlage der Grunderwerbsteuer anzusetzen. Unerheblich ist, ob der Grundstückskäufer den Kaufpreis später tatsächlich zahlt oder die Kaufpreisforderung ganz oder zum Teil ausfällt. Dies hat keine Auswirkungen auf die festgesetzte Grunderwerbsteuer.

Wie der BFH jetzt klargestellt hat, ist es ebenso, wenn über das Vermögen des Käufers das Insolvenzverfahren eröffnet wird. Zwar wird dann die Kaufpreisforderung uneinbringlich, soweit der Verkäufer im Insolvenzverfahren nicht befriedigt wird. Dies berührt aber weder die Wirksamkeit des Kaufvertrags noch kommt es zu einer Herabsetzung des Kaufpreises, da für dessen Bestimmung der Zeitpunkt des Vertragsschlusses maßgeblich ist. Eine Änderung kommt auch nicht nach § 16 Abs. 3 GrEStG in Betracht. Danach kann zwar die Herabsetzung der Kaufpreisforderung nach Abschluss des Kaufvertrags zu einer Änderung des Grunderwerbsteuerbescheids führen. Der teilweise Ausfall der Kaufpreisforderung aufgrund der Insolvenz des Käufers ist aber keine derartige Herabsetzung des Kaufpreises.




Beginn des Gewerbebetriebs der Obergesellschaft einer doppelstöckigen Personengesellschaft; Abgrenzung von gewerbesteuerrechtlich noch unbeachtlichen Vorbereitungshandlungen

Sind Gesellschaftszweck und tatsächliche Betätigung einer Personengesellschaft als Obergesellschaft (allein) auf die Beteiligung an gewerblich tätigen Ein-Schiffs-Kommanditgesellschaften gerichtet, so ist für die Bestimmung des Beginns der werbenden Tätigkeit der Obergesellschaft an den Beginn der werbenden Tätigkeit der Untergesellschaft(en) anzuknüpfen.

Allein der Umstand, dass die Obergesellschaft für den Erwerb der Beteiligungen eingeworbene Gelder auf einem Kontokorrent- oder Termingeldkonto bei einer Bank angelegt hat, rechtfertigt noch nicht die Annahme des Beginns des Gewerbebetriebs i.S. des § 2 Abs. 1 GewStG. Vielmehr ist unter Berücksichtigung der Verkehrsauffassung nach den jeweiligen Umständen des Einzelfalls der Beginn der werbenden Tätigkeit von bloßen Vorbereitungshandlungen abzugrenzen.

BFH  v. 12.05.2016, IV R 1/13

Hinweis:

Nach § 2 Abs. 1 S. 1 GewStG unterliegt der Gewerbesteuer der stehende Gewerbebetrieb.

Die Klägerin – eine GmbH & Co. KG -  bietet als sog. Dachfonds Investoren an, sich durch eine Kommanditeinlage bei der Klägerin an insgesamt sechs Ein-Schiffs-Kommanditgesellschaften (sog. Zielfonds) mittelbar zu beteiligen. Jedem Zielfonds gehört jeweils ein neu hergestelltes Container- oder Schwergutschiff.

In ihren Beitrittserklärungen verpflichteten sich die Anleger, ihre Kommanditeinlagen auf ein von der Klägerin eröffnetes Kontokorrentkonto einzuzahlen. Aus diesem erzielte die Klägerin Zinserträge. Die Provisionszahlungen an Gesellschafter führten zu einem positiven Sonderbetriebsergebnis, das die Klägerin in ihrer Erklärung zur gesonderten und einheitlichen Feststellung erfasste, nicht hingegen in ihrer Gewerbesteuererklärung. Sie war der Meinung, insoweit liege ein Sonderbetriebsergebnis vor Abschluss der Betriebseröffnungsphase vor, das nicht der Gewerbesteuer unterliege. Das FA folgte dieser Auffassung nicht.

Der BFH hat entschieden, dass allein der Umstand, dass die Obergesellschaft für den Beteiligungserwerb eingeworbene Gelder bei einer Bank angelegt hat, noch nicht die Annahme des Beginns des Gewerbebetriebs rechtfertigt.

Als Mitunternehmerin (Obergesellschaft) der jeweiligen Ein-Schiffs-KG erzielte die Klägerin gemäß § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG originär gewerbliche Einkünfte.

Eine GmbH & Co. KG, deren Gegenstand die Ausübung einer originär gewerblichen Tätigkeit ist, ist nicht für die Zeit, in der sie ihre werbende Tätigkeit lediglich vorbereitet, als gewerblich geprägte Personengesellschaft anzusehen.

Vielmehr ist im Streitfall für die Frage des Beginns der (sachlichen) Gewerbesteuerpflicht der originär gewerblich tätigen Klägerin deren Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr von gewerbesteuerrechtlich noch unbeachtlichen Vorbereitungshandlungen der Klägerin abzugrenzen. Unter Berücksichtigung aller Umstände des Einzelfalls ist für den Beginn des Gewerbebetriebs der Klägerin frühestens an den Zeitpunkt anzuknüpfen, in dem der erste Schiffsfonds, an dem sich die Klägerin ihrem (ausschließlichen) Gesellschaftszweck entsprechend beteiligt hat, seinen Gewerbebetrieb begonnen hat. 
 

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